企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范案例（企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范案例范文）

一、資金內(nèi)部控制

（一）某公司出納貪污公司款項案。

A事務(wù)所在對G公司進(jìn)行審計時，在對貨幣資金項目審計中執(zhí)行如下的審計程序，到達(dá)現(xiàn)場前將詢證函交予給出納李某，由其到銀行函證后帶回，在現(xiàn)場審計時交給審計助理。同時提供銀行對賬單。對于未達(dá)賬項，該公司系由出納李某編制未達(dá)賬項調(diào)整表。審計人員對于重要的未達(dá)賬項進(jìn)行檢查。

幾年之中A事務(wù)所一直在這樣進(jìn)行審計，該公司出納也一直由李某擔(dān)任，并配合事務(wù)所的審計工作。

后一次偶然事件中，李某臨時調(diào)任，由其妻子接任出納，在與銀行對賬時發(fā)現(xiàn)差額較大。在檢查對賬單時發(fā)現(xiàn)，該對賬單系偽造的。進(jìn)一步調(diào)查中，該公司發(fā)現(xiàn)，李某竟然貪污公款100多萬元，用來開公司。幾年來李某一直通過偽造銀行公章在詢證函上加蓋確認(rèn)章，對于銀行對賬單也同樣進(jìn)行偽造。且李某貪污一直隱瞞家人，其妻子父母也均不知曉。

結(jié)果：A事務(wù)所被辭聘，公司向李某追回貪污款60余萬元，由于李某的父親是該公司的老員工老技術(shù)骨干，李某的妻子也在該公司工作，因此公司僅決定向李某一家追回剩余的貪污款項，并未向李某提起訴訟。

但銀行由于李某偽造銀行公章，對李某提起訴訟，李某因此鋃鐺入獄。

思考：問題何在？風(fēng)險何在？

1.傳統(tǒng)思維，會認(rèn)為A所的審計程序執(zhí)行過程不當(dāng)，未嚴(yán)格進(jìn)行函證的控制。

2.新準(zhǔn)則下，問題應(yīng)當(dāng)如何考慮？

1）未合理進(jìn)行風(fēng)險評估。

李某同時擔(dān)任出納及未達(dá)賬項調(diào)整的工作，屬于不相容崗位。導(dǎo)致風(fēng)險加大。

李某連續(xù)擔(dān)任出納多年，沒有及時輪崗，增加了舞弊的機(jī)會。

李某調(diào)任，而由其妻子接任，從本質(zhì)角度來講，依然不能屬于合理的輪崗。

2）未能根據(jù)評估的風(fēng)險來進(jìn)行相應(yīng)的進(jìn)一步審計程序，沒有對由于內(nèi)部控制缺陷而可能導(dǎo)致的舞弊進(jìn)行特殊考慮，設(shè)計并執(zhí)行相應(yīng)的審計程序。

3）已執(zhí)行的審計程序執(zhí)行過程不當(dāng)，未嚴(yán)格進(jìn)行函證的控制。

進(jìn)一步：G公司對李某的“網(wǎng)開一面”行為，給今后舞弊留下的后患。因此，對于后任事務(wù)所而言，在審計中對于舞弊仍要給予特別的考慮和重視。

（二）杰克公司貨幣資金內(nèi)部控制案例

杰克公司的前身是一家國有企業(yè)，始建于1978年。1998年轉(zhuǎn)制為杰克公司，經(jīng)過數(shù)十年的發(fā)展積累了相當(dāng)豐富的工藝技術(shù)和一定的管理經(jīng)驗，有許多公司管理制度。公司經(jīng)過多年的不間斷改造、完善，提高了產(chǎn)品的生產(chǎn)能力和產(chǎn)品市場競爭能力，并引進(jìn)了先進(jìn)的生產(chǎn)設(shè)備。公司具有較強(qiáng)的新產(chǎn)品開發(fā)能力，主要生產(chǎn)5大系列28個品種120多種規(guī)格的低壓和高壓、低速和高速、異步和同步電動機(jī)。公司具有完整的質(zhì)量保證體系，2002年通過ISO9000系列質(zhì)量管理體系認(rèn)證。公司年創(chuàng)產(chǎn)值2 800萬元，實現(xiàn)利潤360萬元。企業(yè)現(xiàn)有員工600多人，30%以上具有初、中級技術(shù)資格，配備管理人員118人，專職檢驗人員86人，建立了技術(shù)含量較高的員工隊伍。隨著公司的發(fā)展壯大，在經(jīng)營過程中出現(xiàn)了一些問題，已經(jīng)影響到公司的發(fā)展。

該公司出納員李敏，給人印象兢兢業(yè)業(yè)、勤勤懇懇、待人熱情、工作中積極肯干，不論分內(nèi)分外的事，她都主動去做，受到領(lǐng)導(dǎo)的器重、同事的信任。而事實上，李敏在其工作的一年半期間，先后利用22張現(xiàn)金支票編造各種理由提取現(xiàn)金98.96萬元，均未記入現(xiàn)金日記賬，構(gòu)成貪污罪。

其具體手段如下：

1）隱匿3筆結(jié)匯收入和7筆會計開好的收匯轉(zhuǎn)賬單（記賬聯(lián)），共計10筆銷售收入98.96萬元，將其提現(xiàn)的金額與其隱匿的收入相抵，使32筆收支業(yè)務(wù)均未在銀行存款日記賬和銀行余額調(diào)節(jié)表中反映；

2）由于公司財務(wù)印鑒和行政印鑒合并，統(tǒng)一由行政人員保管，李敏利用行政人員疏于監(jiān)督開具現(xiàn)金支票；

3）偽造銀行對賬單，將提現(xiàn)的整數(shù)金額改成帶尾數(shù)的金額，并將提現(xiàn)的銀行代碼“11”改成托收的代碼“88”。杰克公司在清理逾期未收匯時曾經(jīng)發(fā)現(xiàn)有3筆結(jié)匯收入未在銀行日記賬和余額調(diào)節(jié)表中反映，但當(dāng)時由于人手較少未能對此進(jìn)行專項清查。

李敏之所以能在一年半的時間內(nèi)作案22次，貪污巨款98.96萬元，主要原因在于公司缺乏一套相互牽制的、有效的約束機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制，從而使李敏截留收入貪污得心應(yīng)手，猖狂作案。

【案例分析】

1.從本案例中可知，杰克公司內(nèi)部控制疲軟、內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制失靈是李敏走上犯罪道路的重要原因。杰克公司存在以下幾個管理上的漏洞：

（1）出納兼與銀行對賬，提供了在編制余額調(diào)節(jié)表時擅自報銷32筆支付現(xiàn)金業(yè)務(wù)的機(jī)會。

（2）印鑒管理失控。財務(wù)印鑒與行政印鑒合并使用并由行政人員掌管，出納在加蓋印鑒時未能得到有力的監(jiān)控。

（3）未建立支票購入、使用、注銷的登記制度。

（4）對賬單由出納從銀行取得，提供了偽造對賬單的可能。

（5）憑證保管不善，會計已開好的7筆收匯轉(zhuǎn)賬單（記賬聯(lián)）被李敏隱匿，造成此收入無法記入銀行存款日記賬中。

（6）發(fā)現(xiàn)問題追查不及時。在清理逾期未收匯時發(fā)現(xiàn)了3筆結(jié)匯收入未在銀行日記賬和余額調(diào)節(jié)表中反映，但由于人手較少未能對此進(jìn)行專項清查。

2.杰克公司在內(nèi)控監(jiān)督方面的補(bǔ)救措施有：

（1）復(fù)核銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制是否正確，有無遺漏或收支抵銷等情況；

（2）督促有關(guān)人員及時、全面、正確地進(jìn)行賬務(wù)處理，使收支業(yè)務(wù)盡早入賬，不得壓單；

（3）記賬與出納業(yè)務(wù)的職責(zé)相分離，對現(xiàn)金的賬實情況進(jìn)行日常監(jiān)督和專項監(jiān)督，查看庫存的現(xiàn)金有無超出限額，有無挪用、貪污情況，保管措施如何；

（4）出納與獲取對賬單職責(zé)相分離；

（5）監(jiān)督出納移交工作的整個過程，查看移交清單是否完整，對于遺留問題應(yīng)限期查明，不留后遺癥。

這個案例說明，內(nèi)部控制的有效執(zhí)行是企業(yè)財產(chǎn)安全的保證，而內(nèi)部控制監(jiān)督檢查則是內(nèi)部控制得以有效執(zhí)行的保障。企業(yè)應(yīng)該充分認(rèn)識內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制的重要性。

二、采購內(nèi)部控制

國際酒店采購內(nèi)控案例

2007年10月1日，國際酒店在鮮花的簇?fù)砗捅夼诘男鷩讨姓綄ν鉅I業(yè)了。這是一家集團(tuán)公司投資成立的涉外星級酒店，該酒店不僅擁有裝潢豪華、設(shè)施一流的套房和標(biāo)準(zhǔn)客房，下設(shè)的老寧波餐廳更是特色經(jīng)營傳統(tǒng)寧波菜和海派家常菜肴，為中外客商提供各式專業(yè)和體貼的服務(wù)。由于集團(tuán)公司資金雄厚實力強(qiáng)大，因此在開業(yè)當(dāng)天，不僅社會各界知名人士到場剪彩慶祝，更吸引了大批新聞媒體競相采訪報道。一時之間，國際酒店門前是人頭攢動，星光熠熠。

最讓國際人感到驕傲和榮耀的是酒店大堂里天花板上如天宇星際一般的燈光裝飾，和一個圓圓的、超級真實的月亮水晶燈，使得整個酒店絢麗奪目、熠熠生光。這些天花板上裝飾所用的材料以及星球燈飾均是由水晶材料雕琢而成，是公司王副總經(jīng)理親自組織貨源，最終從瑞士某珠寶公司高價購買的，貨款總價高達(dá)150萬美元。這樣的超級豪華水晶燈飾不僅是在全國罕見，即使是國外，也只有在少數(shù)幾家五星級酒店里能見到。開業(yè)當(dāng)天，來往賓客無不對這個豪華的水晶天花板燈飾贊不絕口，稱羨不已。尤其是經(jīng)過媒體報道，更成為當(dāng)天的頭條新聞，國際酒店在這一天也像那盞水晶燈飾一樣，一舉成名，當(dāng)天客房入住率就達(dá)到了80%以上。

王副總經(jīng)理也因此受到了公司領(lǐng)導(dǎo)的高度贊揚，一連幾天，王總的臉上都洋溢著快樂而滿足的笑容。

然而，好景不長。兩個月后，這些高規(guī)格高價值的水晶燈飾就出了狀況。首先是失去了原來的光澤，變得灰蒙蒙的，即使用清潔布使勁擦拭都不復(fù)往日光彩。其次，部分連接的金屬燈桿出現(xiàn)了銹斑，還有一些燈珠破裂甚至脫落。人們看到這破了相的水晶燈，議論紛紛，這就是破費百萬美元買來的高檔水晶燈嗎？鑒于情況嚴(yán)重，公司領(lǐng)導(dǎo)責(zé)令王副總經(jīng)理限期內(nèi)對此事做出合理解釋，并停止了他的一切職務(wù)。這個時候，王副總經(jīng)理是再也笑不出來了。事件真相很快就水落石出，原來這盞價值百萬元人民幣的水晶燈根本不是從瑞士某珠寶公司購得的，而是通過南方某地的奧爾公司代理購入的贗品水晶燈。王副總經(jīng)理在交易過程中貪污受賄，中飽私囊。雖然出事之后，王副總經(jīng)理不無例外地得到了法律的嚴(yán)懲，然而國際酒店不僅因此遭受了數(shù)千萬元的巨額損失，更為嚴(yán)重的是酒店名譽(yù)蒙受重創(chuàng)，成為同行的笑柄。這對于一個新開業(yè)的公司而言，不啻是個致命的打擊。

那么，國際酒店怎么會發(fā)生這樣的悲劇，在以后的企業(yè)經(jīng)營中又如何防范呢？

【案例分析】這個案例其實并不復(fù)雜，卻很有代表性。國際酒店在未經(jīng)過公開招標(biāo)的情況下，即與南方奧爾公司簽訂了價值為150萬美元的代購合同。依照合同規(guī)定，南方奧爾公司必須提供瑞士某著名珠寶公司出產(chǎn)的水晶燈，并由奧爾公司向國際酒店出具該公司的驗證證明書，其中200萬元人民幣為支付給奧爾公司的代理費。然而，交易發(fā)生后，奧爾公司并未向國際酒店出具有關(guān)水晶燈的任何品質(zhì)鑒定資料，國際酒店也始終沒有同奧爾公司辦理必要的查驗手續(xù)。

經(jīng)查實，這筆交易都是由王副總經(jīng)理一人操縱的，從簽訂合同到驗收入庫再到支付貨款都是由他一個人說了算，而他之所以會這樣做，正是因為收受了奧爾公司的巨額好處費。

這樣簡單的過程和手法，卻真實地發(fā)生了，甚至可以說這樣一筆交易，毀了整個企業(yè)，這里面的教訓(xùn)是深刻和發(fā)人深省的。一筆采購業(yè)務(wù)，特別是金額較大的業(yè)務(wù)通常涉及采購計劃的編制、物資的請購、訂貨或采購、驗收入庫、貨款結(jié)算等。因此，應(yīng)當(dāng)針對各個具體環(huán)節(jié)的活動，建立完整的采購程序、方法和規(guī)范，并嚴(yán)格依照執(zhí)行。只有這樣，才能防止錯弊，保證企業(yè)經(jīng)營活動的正常進(jìn)行。

根據(jù)這個案例涉及的環(huán)節(jié)應(yīng)做如下控制：

首先，要做到職務(wù)分離，采取集體措施。諸如采購申請必須由生產(chǎn)、銷售部門提出，具體采購業(yè)務(wù)由采購部門完成，而貨物的驗收又應(yīng)該由其他部門進(jìn)行。在本案例中，采購大權(quán)由王副總經(jīng)理一人獨攬，反映出該公司控制環(huán)節(jié)中權(quán)責(zé)不明；貨物的采購人不能同時擔(dān)任貨物的驗收工作，以防止采購人員收受客戶賄賂，進(jìn)而防止購買偽劣材料影響企業(yè)生產(chǎn)乃至整體利益；付款審批人和付款執(zhí)行人不能同時辦理尋求代理商和索價業(yè)務(wù)。付款的審批通常經(jīng)過驗貨或驗單后執(zhí)行（預(yù)付款除外），以保證貨物的價格、質(zhì)量、規(guī)格等符合標(biāo)準(zhǔn)。

其次，要做好入庫驗收控制。應(yīng)根據(jù)購貨單及合同規(guī)定的質(zhì)量、規(guī)格、數(shù)量以及有關(guān)質(zhì)量鑒定書等技術(shù)資料核查收到的貨物，只有兩者相符時才予以接受；對于所有已收到的貨物，應(yīng)定期完整填寫收貨報告，將貨物編號并登記明細(xì)賬簿，對驗收中所出現(xiàn)的問題要及時向有關(guān)部門反映；貨物入庫和移交時，經(jīng)辦人之間應(yīng)有明確的職責(zé)分工，要對所有可能接觸貨物的途徑加以控制，以防調(diào)換、損壞和失竊。本案例中王副總經(jīng)理同時主管驗貨，那么驗貨查假自然只是走走過場了。

最后，還必須做好貨款支付控制。發(fā)票價格、運費、稅費等必須與合同符合無誤，憑證齊全后才可辦理結(jié)算、支付貨款，如有部分退貨，則注意要從原發(fā)票中扣除后再辦理結(jié)算；除了向不能轉(zhuǎn)賬支付和不足轉(zhuǎn)賬金額的單位、個人支付現(xiàn)金外，貨款一般應(yīng)辦理轉(zhuǎn)賬。貨款支付前應(yīng)由企業(yè)授權(quán)人簽字，支票簽章時應(yīng)仔細(xì)審核有關(guān)票據(jù)；在購貨發(fā)票以外增加的費用如裝卸、搬運以及在途損耗等，支付前必須經(jīng)會計部門進(jìn)行審核，有關(guān)部門進(jìn)行耗損原因分析，以確定其合法性和合理性；付款憑證要連續(xù)編號，付款業(yè)務(wù)及時準(zhǔn)確記錄；與供貨商定期聯(lián)系，了解未付款情況，追查耽誤原因。

本案例中，價格高昂的贗品水晶燈能堂而皇之地掛在豪華的酒店大廳中，沒有技術(shù)證明資料，沒有必要的查驗手續(xù)，就慷慨大方地將支票簽了，錢付了，這是無意的疏忽還是當(dāng)事人有意的回避和遮掩？不管實情如何，都反映了該公司整個材料采購環(huán)節(jié)內(nèi)部控制中存在著巨大漏洞以至讓不法分子有利可圖，有機(jī)可乘。善良的人們啊，在市場經(jīng)濟(jì)的洪流中要提高警惕，讓這些幕后的黑手不再得逞！

三、存貨內(nèi)部控制

合信木制品公司存貨內(nèi)控失效案例

合信木制品公司是一家外資企業(yè)。從1999年到2004年每年的出口創(chuàng)匯位居全市第三，年銷售額達(dá)4300萬元左右。2005年以后該企業(yè)的業(yè)績逐漸下滑，虧損嚴(yán)重，2007年破產(chǎn)倒閉。這樣一家中型的企業(yè)，從鼎盛到衰敗，探究其原因，不排除市場同類產(chǎn)品的價格下降，原材料價格上漲等客觀的變化。但內(nèi)部管理的混亂，是其根本的原因，在稅務(wù)部門的檢查中發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)的產(chǎn)品的成本、費用核算的不準(zhǔn)確，浪費的現(xiàn)象嚴(yán)重，存貨的采購、驗收入庫、領(lǐng)用、保管不規(guī)范，歸根到底的問題是缺乏一個良好的內(nèi)部控制制度。這里我們主要介紹存貨的管理問題：

1.董事長常年在國外，材料的采購是由董事長個人掌握，材料到達(dá)入庫后，倉庫的保管員按實際收到的材料的數(shù)量和品種入庫，實際的采購數(shù)量和品種保管員無法掌握，也沒有合同等相關(guān)的資料。財務(wù)的入賬不及時，會計自己估價入賬，發(fā)票幾個月以后，甚至有的長達(dá)一年以上才回來，發(fā)票的數(shù)量和實際入庫的數(shù)量不一致，也不進(jìn)行核對，造成材料的成本不準(zhǔn)確，忽高忽低。

2.期末倉庫的保管員自己盤點，盤點的結(jié)果與財務(wù)核對不一致的，不去查找原因，也不進(jìn)行處理，使盤點流于形式。

3.材料的領(lǐng)用沒有建立規(guī)范的領(lǐng)用制度，車間在生產(chǎn)中隨用隨領(lǐng)，沒有計劃，多領(lǐng)不辦理退庫的手續(xù)。生產(chǎn)中的殘次料隨處可見，隨用隨拿，浪費現(xiàn)象嚴(yán)重。

【案例分析】從企業(yè)失敗的原因看：

第一，該企業(yè)基本沒有內(nèi)控制度，更談不上機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備合理性問題。在內(nèi)部控制中，對單位法定代表人和高管人員對實物資產(chǎn)處置的授權(quán)批準(zhǔn)制度作出相互制約的規(guī)范，非常必要。對重大的資產(chǎn)處置事項，必須經(jīng)集體決策審批，而不能搞一言堂、一支筆，為單位負(fù)責(zé)人企圖一個人說了算設(shè)置制度上的障礙。

第二，企業(yè)沒有對入庫存貨的質(zhì)量、數(shù)量進(jìn)行檢查與驗收，不了解采購存貨要求。沒有建立存貨保管制度，倉儲部門將對存貨進(jìn)行盤點的結(jié)果隨意調(diào)整。采購人員應(yīng)將采購材料的基本資料及時提供給倉儲部門，倉儲部門在收到材料后按實際收到的數(shù)量填寫收料單。登記存貨保管賬，并隨時關(guān)注材料發(fā)票的到達(dá)情況。

第三，沒有規(guī)范的材料的領(lǐng)用和盤點制度，也沒有定額的管理制度，材料的消耗完全憑生產(chǎn)工人的自覺性。應(yīng)細(xì)化控制流程，完善控制方法。我們知道，單位實物資產(chǎn)的取得、使用是多個部門共同完成的采購部門負(fù)責(zé)購置，驗收部門負(fù)責(zé)驗收，會計部門負(fù)責(zé)核算，使用部門負(fù)責(zé)運行和日常維護(hù)，可以說，實物資產(chǎn)的進(jìn)、出、存等都有多個部門參與，為什么還會出現(xiàn)問題？由此看來，不是控制流程不完備就是控制方法沒發(fā)揮作用。一個人、少數(shù)幾個人想要為所欲為，在制度面前就根本不可行，除非他買通所有的人。

第四，存貨的確認(rèn)、計量沒有標(biāo)準(zhǔn)，完全憑會計人員的經(jīng)驗，直接導(dǎo)致企業(yè)的成本費用不實。正是因為這些原因?qū)е乱粋€很有發(fā)展前途的企業(yè)最終失敗。

在分析存貨管理失敗的案例時，有以下幾個共同特點：一是都由單位負(fù)責(zé)人掌握著人、財、物大權(quán)；二是不重視內(nèi)控制度，企業(yè)沒有一套嚴(yán)格的辦事程序；三是領(lǐng)導(dǎo)者對內(nèi)控制度的不了解，加之管理人員的素質(zhì)跟不上先進(jìn)管理模式的需要。這些均說明單位負(fù)責(zé)人首先不按規(guī)定辦事，是無法保證單位實物資產(chǎn)的安全、完整。

我們認(rèn)為，從內(nèi)部控制角度講，至少應(yīng)解決這么幾個問題：

第一，在單位、公司治理結(jié)構(gòu)中合理安排授權(quán)批準(zhǔn)職務(wù)。就目前掌握的企業(yè)、公司實物資產(chǎn)流失案例看，除了盜竊、毀損等類型的流失，多數(shù)與單位法定代表人，如董事長和單位高層管理人員，如總經(jīng)理等有關(guān)。但是，無論董事長還是總經(jīng)理，都并不代表對單位法定財產(chǎn)權(quán)的任意支配。因此，在內(nèi)部控制中，對單位法定代表人和高管人員對實物資產(chǎn)處置的授權(quán)批準(zhǔn)制度作出相互制約的規(guī)范，非常必要。對重大的資產(chǎn)處置事項，必須經(jīng)集體決策審批，而不能搞一言堂、一支筆，為單位負(fù)責(zé)人企圖一個人說了算設(shè)置制度上的障礙。

第二，細(xì)化控制流程，完善控制方法。我們知道，單位實物資產(chǎn)的取得、使用是多個部門共同完成的，采購部門負(fù)責(zé)購置，驗收部門負(fù)責(zé)驗收，會計部門負(fù)責(zé)核算，使用部門負(fù)責(zé)運行和日常維護(hù)，可以說，實物資產(chǎn)的進(jìn)、出、存等都有多個部門參與，為什么還會出現(xiàn)問題？由此看來，不是控制流程不完備就是控制方法沒發(fā)揮作用。一個人、少數(shù)幾個人想要為所欲為，在制度面前就根本不可行，除非他買通所有的人。

第三，要把科學(xué)、合理的內(nèi)部控制作為一種企業(yè)文化滲透到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動中，要通過改善控制環(huán)境切實發(fā)揮內(nèi)部控制的積極作用。實際上，在絕大多數(shù)情況下，單位的舞弊案件往往只是少數(shù)人、個別人，多數(shù)人都蒙在鼓里。但之所以蒙在鼓里，與缺乏控制意識、未盡到控制職責(zé)不無關(guān)系。單位控制壞境的好壞固然與單位負(fù)責(zé)人的行為、態(tài)度有關(guān)，但并不完全取決于單位負(fù)責(zé)人個人，在某種程度上說，單位職工的行為、態(tài)度、品格也發(fā)揮著重要作用。

第四，政府有關(guān)部門應(yīng)該如何促進(jìn)單位內(nèi)部控制的建立、健全和有效實施，如何對單位富有責(zé)任感、正義感的職工進(jìn)行有效的保護(hù)和充分的激勵。國務(wù)院財政部門和縣級以上地方各級人民政府財政部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)《會計法》和企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范，對本行政區(qū)域內(nèi)各單位內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督檢查。我們認(rèn)為，這種監(jiān)督檢查首先應(yīng)該針對單位負(fù)責(zé)人的行為和態(tài)度，并且，要在監(jiān)督檢查中逐漸摸索規(guī)律，加以總結(jié)和提高，制定出更詳盡、可行的具體辦法，切實把對單位負(fù)責(zé)人的監(jiān)督、制約，把對職工的保護(hù)、激勵落到實處。

四、銷售內(nèi)部控制

SQ公司銷售與收款內(nèi)部控制案例

SQ公司為一服裝生產(chǎn)企業(yè)，服裝以出口為主。當(dāng)年其他應(yīng)付款-外協(xié)加工費余額1000萬元，占公司當(dāng)年利潤的65%。外協(xié)加工費當(dāng)年累計發(fā)生額占銷售成本的22%。

SQ公司內(nèi)控現(xiàn)狀：

1.由生產(chǎn)部經(jīng)理負(fù)責(zé)是否委托、對外委托和驗收；

2.對外委托的外協(xié)加工情況財務(wù)部門一無所知，財務(wù)對委托過程失去控制；

3.發(fā)生退貨時，直接報生產(chǎn)部經(jīng)理備案，生產(chǎn)部未設(shè)備查賬簿，全憑生產(chǎn)部經(jīng)理一人控制，財務(wù)部門同樣失去監(jiān)督。

【案例分析】

本案例中生產(chǎn)部經(jīng)理一人控制委托加工交易的全部過程，很可能存在以下舞弊風(fēng)險：

1.生產(chǎn)部經(jīng)理可能會利用委托價格、委托數(shù)量、退貨索賠等環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制漏洞，獲取不正當(dāng)利益；甚至在有些情況下為獲取不當(dāng)利益，在本公司生產(chǎn)能力允許的情況下，將生產(chǎn)訂單對外委托，從而浪費本公司生產(chǎn)能力。

2.通過控制外協(xié)加工的數(shù)量、價格、甚至通過虛假的委托操縱公司利潤。

在本案例中，公司應(yīng)在以下環(huán)節(jié)進(jìn)行改進(jìn)：

1.所有委托外協(xié)事項應(yīng)由獨立于生產(chǎn)部的部門和人員決定；

2.委托事項應(yīng)報財務(wù)部門備案；

3.收回委托加工商品應(yīng)經(jīng)過獨立的檢驗部門檢驗；

4.總經(jīng)理審批前應(yīng)將發(fā)票、檢驗單、入庫單一同報財務(wù)部門審核，財務(wù)部門應(yīng)將上述資料與備案的委托資料進(jìn)行核對；

5.發(fā)生退貨時應(yīng)及時報財務(wù)部門和委托部門備案，以便及時向外協(xié)加工單位索賠。

五、工程項目內(nèi)部控制

（一）某書店工程外包案例某書店與某建筑公司簽訂了工程承包合同。

20××年初，該書店計劃修建一座規(guī)模較大的圖書城，工程總造價423萬元，其中裝飾工程100萬元。同年六月，該書店與建筑公司簽訂了關(guān)于修建建筑書城的基建工程合同，合同及其附件寫明只將土建部分分包給建筑公司，裝飾工程剝離出來另行發(fā)包。

在例行的審計中，審計人員發(fā)現(xiàn)該合同中工程造價未將裝飾工程部分的100萬元剝離出來，仍然按423萬元的總額包給建筑公司，這樣工程總造價就高達(dá)523萬元。意味著建筑公司未干裝飾工程的活卻可以拿到裝飾工程100萬元的造價款，該書店白白送給了建筑公司100萬元。

【案例分析】這是一宗標(biāo)底不清、價款與工程款嚴(yán)重不符的工程承包合同，造成了不可挽回的損失。屬于典型的內(nèi)部控制失效的案例，公司疏于內(nèi)部控制而直接造成大錯。

（1）適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離是現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的重要方式之一，職責(zé)分離的核心是“內(nèi)部牽制”。內(nèi)部牽制要求企業(yè)對不相容職務(wù)進(jìn)行分離，企業(yè)應(yīng)遵循實質(zhì)重于形式的原則，側(cè)重在職員之間形成內(nèi)部牽制，職員各盡其職，舞弊、錯誤的可能性將會減小。

本案例中建造合同的簽訂與審批職責(zé)未分離，未對合同條款進(jìn)行有效審核，致使合同條款中明顯的錯誤未被發(fā)現(xiàn)。如果合同的簽訂與審批由不同的人員負(fù)責(zé)，而當(dāng)職者具備良好的工作態(tài)度和一定的責(zé)任心發(fā)現(xiàn)合同中工程造價與計劃明顯不符并糾正錯誤并非難事。管理層對這宗巨款合同重視不夠，根本未能有效地控制。

（2）預(yù)算制度是工程項目內(nèi)部控制中最重要的部分。通常大企業(yè)都應(yīng)編制旨在預(yù)測與控制工程項目立項、建造和合理運用資金的年度預(yù)算；小企業(yè)即使沒有正規(guī)的預(yù)算，工程項目的建造也要事先加以計劃。工程項目的立項和建造都應(yīng)依據(jù)預(yù)算，對實際支出與預(yù)算的差異以及未列入預(yù)算的特殊事項，應(yīng)履行特別的審批手續(xù)。

該書店未對工程項目的支出進(jìn)行預(yù)算控制，建設(shè)工程項目之前雖制定了計劃但卻沒有依據(jù)計劃對資產(chǎn)支出進(jìn)行控制以降低資本支出發(fā)生錯誤的可能性，對計劃與實際支出的差異沒有予以重視分析其原因，導(dǎo)致了不該有的損失。

（二）長江河道工程項目案例

“萬里長江，險在荊江，荊江之險，又在洪湖?！苯▏詠?，中央和地方對長江干堤的建設(shè)投入了大量的資金，其中，從1997年到2000年，國家通過長江水利委員會界牌河段綜合治理護(hù)岸工程代表處（以下簡稱“長委代表處”）共安排了3 680萬元的國債資金給洪湖。而辦理河工這件大事，卻被某些人視為“吃石頭”的肥差。

1999年12月26日，楊某與洪湖分局所屬單位洪湖市長江河道工程有限公司簽訂了洪湖市界牌河段整治水下拋石施工合同，由工程公司負(fù)責(zé)拋石施工，工程造價269.99萬元，其中購買石料206.4萬元。但實際上，審計人員后來發(fā)現(xiàn)，“工程公司未參加該工程的施工與管理，此工程純系虛假工程，簽訂施工合同純粹是掩人耳目?！?999年12月，楊某又與湖北省水利水電工程咨詢中心洪湖長江干堤加固工程監(jiān)理處（以下簡稱‘監(jiān)理處’）總監(jiān)魏某簽訂了監(jiān)理合同。魏某指示該監(jiān)理處監(jiān)理工程師許某負(fù)責(zé)此項監(jiān)理工作。但監(jiān)理處對此未做任何監(jiān)理記錄。2000年3月，許某不僅不勘測核查，還直接在洪湖分局工程技術(shù)科科長王某提供的工程量清單和水下拋石單元工程質(zhì)量評定表簽字蓋章，并由監(jiān)理處出具了虛假監(jiān)理報告。事后，魏某接受工程公司監(jiān)理費2萬元，存入個人儲蓄賬戶。在出具監(jiān)理報告5個月后，楊某才想到要準(zhǔn)備施工圖。2002年8月，楊某等人要求湖北省水利水電勘測設(shè)計院的華某等人按照他們提供的數(shù)據(jù)繪制圖紙，將該圖紙設(shè)計階段標(biāo)明為技術(shù)施工階段，出圖日期標(biāo)為1999年12月，2002年9月，工程公司支付該設(shè)計院職工技術(shù)協(xié)會設(shè)計費4萬元，華某等人當(dāng)即提走勞務(wù)費及獎金2萬元。而這份圖紙，一直被楊某等人充當(dāng)“工程施工圖”來應(yīng)對審計組的檢查。2001年12月，洪湖分局工程技術(shù)科科長王某又指示他人憑空編寫了建設(shè)、監(jiān)理、設(shè)計、施工四家的工程管理工作報告。2002年1月27日，楊某以洪湖分局名義邀請了長江水利委員會、湖北省水利水電勘測設(shè)計院等有關(guān)設(shè)計、監(jiān)理部門的領(lǐng)導(dǎo)、專家，會同其他相關(guān)人員組成了一個11人的工程驗收小組對該工程進(jìn)行了“驗收”，結(jié)果是該工程被評為優(yōu)良工程，而該驗收小組成員每人領(lǐng)取了600元的驗收評審費。

【案例分析】該案例涉及合同簽訂、施工監(jiān)理、工程驗收等方面內(nèi)控問題。本案例首先從簽訂合同就出問題了，純粹是用來掩人耳目，讓那些不法行為變得合法化，光明正大的套取國家的利益。長江干堤這樣重要的工程，直接關(guān)系到成千上萬人的生命財產(chǎn)，工程公司居然沒有進(jìn)行任何的施工。工程施工必須要有專業(yè)的監(jiān)理對工程完工進(jìn)度和質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督與管理，這是工程中非常重要的一個環(huán)節(jié)，因為工程施工中涉及很多專業(yè)技術(shù)，所以一般聘請職業(yè)監(jiān)理師。本案例中的許某未做任何監(jiān)理記錄就直接在工程質(zhì)量評定表上簽字蓋章，這樣那個虛假的合同也就自然沒有被發(fā)現(xiàn)。最后在工程完工付款時，還應(yīng)該有專家對工程進(jìn)行驗收，驗收合格后才可以付款。案例中的專家居然將一個沒有進(jìn)行任何施工的工程評為優(yōu)良工程，說明整個驗收過程完全沒有相應(yīng)的控制。

建議：

（1）應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行職責(zé)分工制度。職責(zé)分工即對工程項目的預(yù)算、決算、招標(biāo)、投標(biāo)、工程質(zhì)量監(jiān)督等，均應(yīng)明確劃分責(zé)任，由專門部門和專人負(fù)責(zé)。明確的職責(zé)分工制度，有利于防止和發(fā)現(xiàn)防洪工程發(fā)包、承包、施工、驗收等過程中的舞弊行為。

（2）工程項目應(yīng)采用公開招標(biāo)方式確定承包商，防止發(fā)包、承包中的舞弊行為，保證工程項目的質(zhì)量。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)技術(shù)勝任能力、管理能力、資源的可利用性、收費的合理性、專業(yè)的全面性、社會信譽(yù)以及質(zhì)量保證等因素來選擇承包商。在確定承包商以前，企業(yè)應(yīng)對各備選單位進(jìn)行調(diào)查，并進(jìn)行投標(biāo)資格的初步審查，了解該單位的資質(zhì)信譽(yù)、實力、工程業(yè)績是否符合該工程項目要求，并且要求投標(biāo)方以書面形式向企業(yè)承諾不轉(zhuǎn)包該專業(yè)工程。開標(biāo)應(yīng)規(guī)范化，企業(yè)負(fù)責(zé)人、總承包商、各分包商、設(shè)計主持人及專業(yè)負(fù)責(zé)人、工程監(jiān)理負(fù)責(zé)人、專業(yè)工程師等有關(guān)人員應(yīng)參加，開標(biāo)應(yīng)嚴(yán)格按合法、合理的程序進(jìn)行。

招標(biāo)、評標(biāo)、定標(biāo)必須經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)，嚴(yán)禁一個人或少數(shù)人確定中標(biāo)單位。

（3）一般工程項目投入資金較多，從立項到施工再到竣工驗收決算時間較長，尤其是工程質(zhì)量至關(guān)重要，工程發(fā)包、承包、施工、驗收等過程中較容易發(fā)生舞弊行為，企業(yè)應(yīng)使用全面質(zhì)量管理體系對施工過程進(jìn)行質(zhì)量管理，組織各部門協(xié)作配合，調(diào)整各方利益，以確保工程項目總目標(biāo)的最終實現(xiàn)。包括：做好施工的技術(shù)交底，監(jiān)督按照設(shè)計圖紙和規(guī)范、規(guī)程施工；進(jìn)行施工質(zhì)量檢查和驗收，加強(qiáng)對施工過程各個環(huán)節(jié)特別是隱蔽工程進(jìn)行質(zhì)量檢查；進(jìn)行質(zhì)量分析，防止施工過程中類似質(zhì)量問題的再次發(fā)生。

（4）企業(yè)應(yīng)當(dāng)組織有關(guān)部門及人員對竣工決算進(jìn)行審核，重點審查決算依據(jù)是否完備，相關(guān)文件資料是否齊全，竣工清理是否完成，決算編制是否正確。應(yīng)根據(jù)批準(zhǔn)的初步設(shè)計概算，審查工程成本中有無不屬于工程范圍的開支，所有工程項目是否屬于計劃范圍以內(nèi)，有無搞計劃外工程；增加的工程項目是否經(jīng)企業(yè)管理部門批準(zhǔn)；結(jié)合財務(wù)制度審查各項費用支出是否符合規(guī)定，有無亂擠亂攤成本，擴(kuò)大開支范圍；有無亂立標(biāo)準(zhǔn)，鋪張浪費等情況。應(yīng)將其實際數(shù)與概算進(jìn)行總的和分項目對比，以考核建設(shè)成本總的和各項構(gòu)成內(nèi)容的節(jié)超情況，并計算節(jié)超額和節(jié)超率。然后，根據(jù)節(jié)超情況，進(jìn)一步查找影響建設(shè)成本節(jié)超的原因。

應(yīng)明確規(guī)定竣工驗收標(biāo)準(zhǔn)，竣工驗收準(zhǔn)備工作全部完成以后，即可按竣工驗收標(biāo)準(zhǔn)和合同規(guī)定正式辦理竣工驗收手續(xù)，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)竣工驗收工作的組織領(lǐng)導(dǎo)，應(yīng)在竣工前，根據(jù)項目性質(zhì)、大小，成立竣工驗收領(lǐng)導(dǎo)小組或驗收委員會負(fù)責(zé)竣工驗收工作，嚴(yán)禁由一人負(fù)責(zé)驗收工作。

六、固定資產(chǎn)內(nèi)部控制

固定資產(chǎn)內(nèi)控舞弊案例

身為國有企業(yè)工作人員，利用職務(wù)上的便利，騙取國有財產(chǎn)64余萬元，面對法院的終審判決，被告人歸某不得不低下頭，吞下自己“精心隱藏”7年的苦果，等待他的將是15年的牢獄生活。50歲的歸某是原上海某技術(shù)工程公司輕紡工程部經(jīng)理。2000年11月，山東某公司向公司求購精疏機(jī)一套，但當(dāng)時公司沒有購買此類機(jī)械的配額，頭腦活絡(luò)的歸某想出一個好辦法，利用其他公司的配額到上海紡機(jī)總廠定購。隨后，歸某將本公司的45萬余元劃入紡機(jī)總廠。然而，2001年初，他代表公司到紡機(jī)總廠核賬時發(fā)現(xiàn)，“紡機(jī)總廠”財務(wù)出錯：把已提走的設(shè)備，當(dāng)作其他公司購買，而他劃入的45萬余元卻變?yōu)楣镜念A(yù)付款。于是，一場偷梁換柱的把戲開始上演。

2001年3月至4月，歸某派人到“紡機(jī)總廠”以公司的名義購買混條機(jī)等價值60余萬元的設(shè)備。因為有了45萬余元的“預(yù)付款”，歸某僅向“紡機(jī)總廠”支付了15萬元。隨后，他找到了親戚經(jīng)營的某紡織器材公司，開出了公司以67萬元的價格購得這批設(shè)備的發(fā)票。而公司不知內(nèi)情，向大發(fā)公司支付了全部購貨款，歸某從中得利52萬元。同年7月至10月期間，歸某又以相同手段騙得公司11萬余元，占為己有。2001年底，歸某終于夢想成真，開辦了自己的公司——中島紡織機(jī)械成套設(shè)備公司，并擔(dān)任法定代理人。

2008年上半年，紡機(jī)總廠發(fā)現(xiàn)45萬元被騙，向公安機(jī)關(guān)報案，歸某隨后被捕。法院認(rèn)定歸某貪污公款64萬余元，構(gòu)成貪污罪，判處歸某有期徒刑15年。

【案例分析】

一個普通的輕紡工程部經(jīng)理，利用手中的職權(quán)和相關(guān)內(nèi)部控制的漏洞，竟采用相同的伎倆兩次貪污公款共64萬多元，這個給企業(yè)造成的沉痛教訓(xùn)的案例不能不引起我們的反思，其內(nèi)部控制究竟出了什么問題，會給犯罪分子以可乘之機(jī)。

1.從公司角度來看，其采購業(yè)務(wù)的相關(guān)職務(wù)未分離。一般而言，健全的采購業(yè)務(wù)中，采購員、審批人和執(zhí)行人、記錄人應(yīng)分離。如果其中關(guān)鍵的職務(wù)沒有分離，那就極有可能發(fā)生舞弊，公司就是這樣的案例。工程部經(jīng)理歸某，利用手中的職權(quán)，未經(jīng)審批程序就私下決定向紡機(jī)總廠購買價值60萬元的設(shè)備，這已經(jīng)暴露出了授權(quán)審批控制的弱點。本來應(yīng)該有第三方執(zhí)行付款，并與紡機(jī)總廠核賬，但令人驚訝的是，核賬竟然也是歸某一人親手所為。所以，采購、審批、執(zhí)行和記錄的職務(wù)分離漏洞給了歸某可乘之機(jī)，使其掩蓋了同紡機(jī)總廠的交易問題，進(jìn)而上演了后來“偷梁換柱”的把戲。

另外，公司的驗收和付款也存在漏洞。付款員明明將67萬元款項劃給了大發(fā)公司，這純粹是歸某利用其親戚的關(guān)系虛構(gòu)的交易，如果驗收員按照同大發(fā)公司簽訂的購貨合同上寫明的條款以及發(fā)貨發(fā)票來仔細(xì)驗貨，是不難發(fā)現(xiàn)歸某冒用大發(fā)公司的名義卻購進(jìn)了紡機(jī)總廠價值僅60萬元的設(shè)備的“偷梁換柱”的把戲的。一般而言，會計部門應(yīng)該在按購貨協(xié)議劃出款項之后將購貨單和購貨發(fā)票轉(zhuǎn)到驗收部門，而驗收部門應(yīng)該收到會計部門轉(zhuǎn)來的購貨單和購貨發(fā)票副聯(lián)仔細(xì)查驗其發(fā)貨單位、收到貨物的數(shù)量和質(zhì)量后簽收。但是公司沒有做到，驗收部門根本就沒有仔細(xì)查驗發(fā)貨單位，以至于歸某的把戲得以蒙混過關(guān)，使公司支付了67萬元買進(jìn)了價值60萬元的設(shè)備，白白損失的7萬元落入了歸某的腰包。

2.從輕紡總廠角度看，其內(nèi)控存在的問題也不容忽視。

從發(fā)貨通知單的編制和證實制度來看，輕紡總廠在這方面也存在漏洞。發(fā)貨通知單的作用首先是將各種不同的客戶訂單內(nèi)容，如貨物的貨號、數(shù)量、價格等以完整和規(guī)范化的格式反映出來，同時，還能使銷售過程中所需的各種授權(quán)和批準(zhǔn)在發(fā)貨通知單上能得到證明。發(fā)貨通知單的另一個作用是使與銷售環(huán)節(jié)有關(guān)的各部門在執(zhí)行發(fā)運業(yè)務(wù)或記錄有關(guān)賬冊時有書面依據(jù)，并通過各環(huán)節(jié)的簽字來監(jiān)督每一環(huán)節(jié)中的業(yè)務(wù)處理工作。如果輕紡總廠建立了健全的發(fā)貨通知單的編制和證實制度，并得以真正有效執(zhí)行，就不可能發(fā)生“把已提走的設(shè)備，當(dāng)作其他公司購買，而歸某劃入的45萬余元卻變?yōu)楣镜念A(yù)付款”這樣的事故。如果有完善健全的內(nèi)控并得到執(zhí)行，輕紡總廠損失的45萬元，是完全可以避免的。這個案例再一次告訴我們，每一個環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制對于企業(yè)而言都是至關(guān)重要的，絲毫忽視不得。

七、無形資產(chǎn)內(nèi)部控制

YXY商場無形資產(chǎn)內(nèi)部控制案例

YXY商場于1989年5月開業(yè)，之后僅用7個月時間就實現(xiàn)銷售額9000萬元，1990年達(dá)1.86億元，實現(xiàn)稅利1315萬元，一年就跨入全國50家大型商場行列。到1995年，其銷售額一直呈增長趨勢，1995年達(dá)4.8億元。該商場當(dāng)年以其在經(jīng)營和管理上的創(chuàng)新創(chuàng)造了一個平凡而奇特的現(xiàn)象。來自全國30多個省市的近200個大中城市的黨政領(lǐng)導(dǎo)，商界要員去參觀學(xué)習(xí)。然而，1998年8月15日，YXY商場悄然關(guān)門，面對這殘酷的事實，人們眾說紛紜。導(dǎo)致商場倒閉的原因是多方面的，而其內(nèi)部控制的極端薄弱是促成倒閉的主要原因之一。下面僅就其無形資產(chǎn)內(nèi)部控制方面進(jìn)行分析。該商場的冠名權(quán)屬于無形資產(chǎn)，其轉(zhuǎn)讓都是由總經(jīng)理一個人說了算，只要總經(jīng)理簽字同意，別人就可以建一個YXY商場。在經(jīng)營管理上，YXY商場有派駐人員，但由于并不掌控管理，所起的作用不大。這種冠名權(quán)的轉(zhuǎn)讓，能迅速帶來規(guī)模的擴(kuò)張，可也給YXY的管理控制帶來了風(fēng)險。對這些企業(yè)的管理上，YXY并不嚴(yán)格，導(dǎo)致了某些企業(yè)在管理方面、服務(wù)質(zhì)量或者產(chǎn)品質(zhì)量等諸多方面給客戶們留下了不好的印象，在社會上造成了不良影響，對YXY這個品牌的影響起了負(fù)面作用。

【案例分析】

YXY商場沒有進(jìn)行職責(zé)分工、權(quán)限范圍和審批程序不明確規(guī)范，機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備不科學(xué)不合理。關(guān)于無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，照理應(yīng)該經(jīng)董事會討論通過，但實際上是總經(jīng)理一個人說了算，只要他簽字同意，別人就可建個“YXY”，這樣不可避免的會導(dǎo)致一人多權(quán)形成舞弊的現(xiàn)象發(fā)生。

建議商場應(yīng)該設(shè)置專門的無形資產(chǎn)管理部門，配備專門的無形資產(chǎn)管理人員對商場的無形資產(chǎn)進(jìn)行綜合、全面、系統(tǒng)的管理。無形資產(chǎn)管理部門的主要職能包括：對企業(yè)所有無形資產(chǎn)的開發(fā)、引進(jìn)、投資進(jìn)行總的控制；就無形資產(chǎn)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理中的實施應(yīng)用的客觀要求，協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部其他各有關(guān)的職能部門的關(guān)系；協(xié)調(diào)與企業(yè)外部國家有關(guān)專業(yè)管理機(jī)構(gòu)的關(guān)系；協(xié)調(diào)企業(yè)與其他企業(yè)的關(guān)系；維護(hù)企業(yè)無形資產(chǎn)資源安全完整；考核無形資產(chǎn)的投入產(chǎn)出狀況和經(jīng)濟(jì)效益情況。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。同一部門或個人不得辦理無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的全過程。有效的內(nèi)部控制制度應(yīng)該保證對同一項業(yè)務(wù)的審批、執(zhí)行、記錄和復(fù)核人員的職務(wù)分離，以減少因一人多權(quán)而導(dǎo)致的舞弊現(xiàn)象發(fā)生。

在授權(quán)審批方面要明確授權(quán)批準(zhǔn)的范圍。通常無形資產(chǎn)研究與開發(fā)、購置和轉(zhuǎn)讓計劃都應(yīng)納入其范圍。授權(quán)批準(zhǔn)的層次，應(yīng)根據(jù)無形資產(chǎn)的重要性和金額大小確定不同的授權(quán)批準(zhǔn)層次，從而保證各管理層有權(quán)亦有責(zé)。明確被授權(quán)者在履行權(quán)力時應(yīng)對哪些方面負(fù)責(zé)，應(yīng)避免責(zé)任不清，一旦出現(xiàn)問題又難咎其責(zé)的情況發(fā)生。應(yīng)規(guī)定每一類無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的審批程序，以便按程序辦理審批，以避免越級審批、違規(guī)審批的情況發(fā)生。單位內(nèi)部的各級管理層必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使相應(yīng)職權(quán)，經(jīng)辦人員也必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限。經(jīng)辦人在職責(zé)范圍內(nèi)，按照審批人的批準(zhǔn)意見辦理無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)。對于審批人超越授權(quán)范圍審批的無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)，經(jīng)辦人員有權(quán)拒絕辦理，并及時向上級部門報告。對于重大的無形資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓等項目，應(yīng)當(dāng)考慮聘請獨立的中介機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)人士進(jìn)行可行性研究與評價，并由企業(yè)實行集體決策和審批，防止出現(xiàn)決策失誤而造成嚴(yán)重?fù)p失。

八、投資內(nèi)部控制

“東北華聯(lián)”盲目投資失控案例

新華社記者鮑盛華報道：吉林省第一家上市公司“東北華聯(lián)”上市之初盲目擴(kuò)張投資，慘敗后又不斷施展“騙術(shù)”，偏離了規(guī)范發(fā)展的軌道。目前公司經(jīng)營基本已經(jīng)停止，員工放假4個多月。

從事商業(yè)經(jīng)營的“東北華聯(lián)集團(tuán)股份有限公司”于1993年8月上市。公司紅火了一年多便開始走下坡路，到1997年末連續(xù)兩年累計虧損2.5億元。后被新入主的第一大股東長春高斯達(dá)生化藥業(yè)集團(tuán)股份有限公司更名為“高斯達(dá)”。

“華聯(lián)時代”：只要感覺好，現(xiàn)在就投資

“東北華聯(lián)”上市后募集資金1.6億元，股價由每股1元躍升為最高達(dá)18元，許多購買了華聯(lián)股票的人一夜之間腰纏萬貫?！皷|北華聯(lián)”的主體“華聯(lián)商廈”更是生意興隆?！皷|北華聯(lián)”一度成為吉林省國有企業(yè)股份制改革的“領(lǐng)跑者”。

實力劇增后，“東北華聯(lián)”雄心勃勃：“科、工、貿(mào)全方位發(fā)展，立足吉林，放眼全國，走向世界”。在省內(nèi)，先后兼并“遼源一百”四平金龍集團(tuán)等三戶企業(yè)，設(shè)立了第二華聯(lián)商廈、華聯(lián)實業(yè)總公司、外貿(mào)總公司等16戶全資企業(yè)。在廣州、深圳、上海等地也買房購地；在美國、泰國、俄羅斯等國設(shè)立境外企業(yè)。剛剛一年時間，“東北華聯(lián)”便由一個商業(yè)大廈搖身變成擁有55個全資子公司，6個控股和參股企業(yè)，資產(chǎn)5.6億元的集商業(yè)、實業(yè)、房地產(chǎn)于一體的跨區(qū)域綜合性企業(yè)集團(tuán)。

然后，企業(yè)“長”大了，新上馬的項目卻無一成功：第二華聯(lián)商廈很快停業(yè)整頓，6000萬元白白扔掉；白山華聯(lián)總公司和白山五交化公司創(chuàng)立后毫無收益，5700多萬元打了水漂；投入982萬元的江山木業(yè)公司成立之日就成了虧損之時；在美國買了房子，可是什么事都沒干成；在泰國建了一個大酒店，投多少賠多少……就在一兩年時間內(nèi)，公司損失了近兩億元，資金被揮霍一空。

“東北華聯(lián)”創(chuàng)始人之一、后任企業(yè)黨委副書記的李貴賢說，有錢之后的頭腦發(fā)脹使企業(yè)掉進(jìn)了擴(kuò)張的“陷阱”。企業(yè)上市后一下子有上億元的資金流進(jìn)企業(yè)，這么多錢怎么花出去？公司領(lǐng)導(dǎo)們爭著搶著報項目，只要你說能賺錢，班子主要成員感覺好，就馬上投資，一點也不猶豫。公司監(jiān)事會主席焦繼業(yè)說，監(jiān)事會曾經(jīng)提出應(yīng)建立投資責(zé)任追究制度，但沒有得到董事會的通過。

李貴賢說，當(dāng)時吉林省看到全國各地都在搞企業(yè)上市，而本省一家上市企業(yè)也沒有，心情十分急迫，倉促之際選中了“東北華聯(lián)”。由于“東北華聯(lián)”不具備上市公司要“有3年以上的股份制經(jīng)營歷史”的要求，在有關(guān)部門的運作下，與遠(yuǎn)在千里之外的渾江百貨大樓嫁接改造。可只嫁接來了“3年以上的股份制經(jīng)營歷史”，并沒有嫁接來規(guī)范的股份制經(jīng)營機(jī)制。名義上，“東北華聯(lián)”是吉林省股份改革試點單位，“新三會”全都健全，可實際上還是國有企業(yè)那一套經(jīng)營思想和經(jīng)營方式。也就是說，企業(yè)在上市后，一步登天，可是在天上才發(fā)現(xiàn)沒生翅膀，不會飛翔。

1994年10月，民營企業(yè)上海萬通實業(yè)公司悄悄運作，購買了華聯(lián)16%的法人股，成為第一大股東。“東北華聯(lián)”從此由國有股權(quán)占主導(dǎo)地位變成了由法人股權(quán)占主導(dǎo)地位的股份制企業(yè)。

“萬通時代”：“遙遠(yuǎn)”的管理，失控的局面

“萬通”入主后，“東北華聯(lián)”有盲目擴(kuò)張轉(zhuǎn)而進(jìn)行全線調(diào)整。從1995年初開始，公司相繼收縮戰(zhàn)線，突出主業(yè)，關(guān)停一批虧損企業(yè)。還從臺灣請來專門管理人才，對“東北華聯(lián)”實行新的管理方式。然而，由于經(jīng)營上已經(jīng)積重難返，加之經(jīng)營班子輪流坐莊，企業(yè)的局面越來越糟。曾任公司總經(jīng)理的李新鮮說，在“萬通時代”，第一大股東在公司的工作代表平均工資高出同級人員3倍，而這部分代表又同為本埠人，這對班子成員產(chǎn)生了很大影響，人們對企業(yè)的責(zé)任心大大減弱。

當(dāng)時任公司監(jiān)事的焦繼業(yè)介紹說，有第一大股東出任的董事長并不常駐公司，一年只來幾次，平?；旧下犽娫拝R報，一些指令是通過傳真?zhèn)鞯狡髽I(yè)后實施的，成了“遙控管理”。有什么急事，董事長坐飛機(jī)過來處理一下就走。一些人為了達(dá)到個人的目的，合伙編造情況，欺騙遠(yuǎn)在外地的董事長，造成了一些決策的不切實際。

從1995年開始，盲目擴(kuò)張的“后遺癥”集中爆發(fā)，企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益連續(xù)3年以平均50%以上的速度負(fù)增長。1996年虧損額達(dá)到1.18億元，列滬深兩地商業(yè)板塊虧損“冠軍”。

危機(jī)時刻，“萬通”準(zhǔn)備退出。吉林省有關(guān)部門決定，有持有國有股權(quán)的二股東吉林省國際信托投資有限責(zé)任公司把“萬通”這部分股權(quán)收回。而這時的“萬通”急于賣個好價錢，雙方遲遲沒有達(dá)成一致。就在“談判”的過程中，民營企業(yè)長春高斯達(dá)生化藥業(yè)集團(tuán)股份有限公司急于找“殼”上市，就以每股1.97元的高價與“萬通”成交。

1998年2月，長春高斯達(dá)公司正式成為“東北華聯(lián)”的第一大股東。1年后，已經(jīng)戴上ST帽子的“東北華聯(lián)”被更名為“ST高斯達(dá)”，“東北華聯(lián)”四個字在股市上“消失”了。

與1993年的繁華相比，1998年末的華聯(lián)商廈透出悲傷的氣息。一則告示貼在商廈門口：企業(yè)已被轉(zhuǎn)讓，店內(nèi)所有商品大甩賣。長春人奔走相告：“快到華聯(lián)去吧，那東西便宜得嚇人?！痹诩质」煞葜聘母镏谐洚?dāng)“領(lǐng)跑”角色的“王子”成了名副其實的“乞丐”：到1997年底，連續(xù)兩年累計虧損2.5億元。企業(yè)資產(chǎn)大多都成了虛值，華聯(lián)實業(yè)總公司號稱資產(chǎn)1800多萬元，實際資產(chǎn)不足200萬元，江山木業(yè)公司900多萬元的資產(chǎn)沒有了，華聯(lián)商廈191萬元有賬無貨。資產(chǎn)使用狀況更糟，因企業(yè)停產(chǎn)、公司歇業(yè)造成近1.7億元的資產(chǎn)閑置……“東北華聯(lián)”敗落了。

【案例分析】

1.本案例中“東北華聯(lián)”對對外投資業(yè)務(wù)未進(jìn)行預(yù)算控制，沒有制定科學(xué)合理的對外投資計劃。盲目擴(kuò)張，在科、工、貿(mào)全方位發(fā)展，短短1年時間，“東北華聯(lián)”便由一個商業(yè)大廈搖身變成擁有55個全資子公司，6個控股和參股企業(yè)，資產(chǎn)5.6億元的集商業(yè)、實業(yè)、房地產(chǎn)于一體的跨區(qū)域綜合性企業(yè)集團(tuán)。

2.在項目決策前未進(jìn)行可行性研究，而是只要說能賺錢，班子主要成員感覺好，就馬上投資，一點也不猶豫，監(jiān)事會提出的應(yīng)建立投資責(zé)任追究制度，沒有得到董事會的通過。最終導(dǎo)致了連年虧損。

3.本案例中萬通沒有真正實現(xiàn)對被投資公司進(jìn)行有效的管控，這些管控只是流于形式，并沒產(chǎn)生利潤，雖然有著制度上的體系，也有經(jīng)營計劃和偏差分析。代表萬通出任的董事長并不常駐公司，一年只來幾次，平常基本上聽電話匯報，一些指令是通過傳真?zhèn)鞯狡髽I(yè)后實施的，成了“遙控管理”。有什么急事，董事長坐飛機(jī)過來處理一下就走公司缺乏對產(chǎn)業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略環(huán)境層面的分析，也缺乏微觀層面出現(xiàn)偏差后改進(jìn)的有效辦法，投資企業(yè)眾多，隨后的有效管控卻沒有跟進(jìn)植入，陷入了資本擴(kuò)張的怪圈，導(dǎo)致最終的悲劇。

建議：

1.預(yù)算控制是內(nèi)部控制的一個重要方面，加強(qiáng)投資預(yù)算的控制作業(yè)，可以使投資計劃書的編制有據(jù)可依，可以加強(qiáng)對各部門投資預(yù)算的控制，有助于有效實施企業(yè)的投資戰(zhàn)略。

財務(wù)部門應(yīng)根據(jù)單位發(fā)展戰(zhàn)略、單位經(jīng)營狀況以及單位的外部投資環(huán)境，根據(jù)各部門預(yù)算，編制投資預(yù)算并報送預(yù)算委員會進(jìn)行審批。如審批不通過，預(yù)算委員會應(yīng)要求財務(wù)部門對投資預(yù)算進(jìn)行調(diào)整。對外投資預(yù)算編制完成后應(yīng)交由本部門主管進(jìn)行檢查批復(fù)，編制人員根據(jù)批復(fù)意見進(jìn)行修改，直至通過主管審批簽字，方可交給財務(wù)部門。在投資計劃編制審批這一控制作業(yè)中，投資業(yè)務(wù)相關(guān)部門應(yīng)根據(jù)投資預(yù)算初步編制投資計劃書，送交財務(wù)部門進(jìn)行復(fù)核檢查，投資計劃應(yīng)詳細(xì)說明準(zhǔn)備投資的對象及其投資理由，投資的性質(zhì)和目的，影響投資收益的潛在因素等。通過檢查后，不重要的投資項目交由董事會授權(quán)的專人審批；重要的投資項目進(jìn)行可行性研究，由董事會進(jìn)行聯(lián)簽批準(zhǔn)。

2.企業(yè)計劃部門負(fù)責(zé)對外投資項目可行性研究的組織工作，并提出可行性分析論證報告。企業(yè)財務(wù)部門應(yīng)參與對外投資的可行性研究、論證和決策，并做好以下工作：

（1）為可行性研究設(shè)立最基本的財務(wù)假設(shè)條件：如利率、匯率、物價水平以及可供資源的限制條件。

（2）了解對外投資當(dāng)?shù)氐亩惙?、金融外匯政策、會計政策等，判斷其對投資項目的影響，并針對具體情況提出解決辦法。

（3）預(yù)測或?qū)徍隧椖块_發(fā)人員預(yù)計的項目現(xiàn)金流量。對股東需提供的股本、免息借款和計息借款以及項目本身的融資、成本控制和預(yù)期回報做出合理預(yù)測并提出安排建議。

（4）計算或復(fù)核項目開發(fā)人員計算的項目分析指標(biāo)，估計項目可能發(fā)生的最大財務(wù)風(fēng)險及公司的財務(wù)承受能力，并據(jù)此發(fā)表意見。對規(guī)模較大的投資項目應(yīng)考慮貨幣時間價值的分析評價方法，主要包括凈現(xiàn)值法、內(nèi)含報酬率法和現(xiàn)值指數(shù)法。

（5）估計長期對外投資對單位財務(wù)結(jié)構(gòu)的影響。所有投資決策都應(yīng)當(dāng)用書面文件予以記錄。這些書面文件應(yīng)進(jìn)行編號控制，以便于日后追查經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

九、成本費用內(nèi)部控制

HL有限責(zé)任公司的電話費用控制辦法

HL公司是一家中美合資企業(yè)，總經(jīng)理是外國總公司派住的，總經(jīng)理經(jīng)常打國際長途，對企業(yè)員工電話費沒有具體的限制，每月的電話費達(dá)到20000元以上，僅總經(jīng)理個人就達(dá)6000多元。公司改進(jìn)了費用的內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)電話的使用管理，制定一系列的內(nèi)部控制辦法，實行新辦法的當(dāng)月，電話費為8000多元，取得了非常好的效果。該公司電話費具體的管理辦法如下：

1.凡在辦公室電話中發(fā)生的信息費，一律由使用者個人負(fù)擔(dān)。

2.電話費的支付手續(xù)一律由個人辦理，公司不予報銷，并嚴(yán)禁以任何形式在外單位報銷電話費。因公電話補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)為各職能部室經(jīng)理每人每月補(bǔ)貼200元，副經(jīng)理每人每月補(bǔ)貼150元。員工每人補(bǔ)貼80元，公司副總經(jīng)理（含）以上管理人員由公司托收并由行政事務(wù)部監(jiān)督管理。對調(diào)出職能部室的有關(guān)人員自調(diào)令發(fā)出的次月起停發(fā)其住宅電話補(bǔ)貼。對新聘任的管理人員，正下達(dá)任職通知的次月起按標(biāo)準(zhǔn)核發(fā)。對降職和免職的管理人員，在其降職或免職的次月起按標(biāo)準(zhǔn)減免。

3.移動電話管理規(guī)定：核定各職能部室配備一部移動電話作為公務(wù)通訊工具。如因工作需要需增加，需按預(yù)算管理規(guī)定，報主管財務(wù)副總裁批準(zhǔn)，各部門使用者在辭職、調(diào)離或職務(wù)調(diào)整時不得以任何理由帶走移動電話。

4.除公司領(lǐng)導(dǎo)（副總經(jīng)理以上）外，每部月話費在300元以內(nèi)實報實銷，超出部分由使用者自付。

5.提倡文明和節(jié)約使用移動電話，在辦公室和家中不使用移動電話。還要說明一點，總經(jīng)理的國際長途費的降低主要是充分利用了網(wǎng)絡(luò)工具和由國外打入電話帶來的結(jié)果。

【案例分析】

成本費用控制是一項具體而繁瑣的工作，各企業(yè)必須根據(jù)自己的具體情況，制定適合企業(yè)經(jīng)營特點的管理要求的成本費用管理辦法。電話費是企業(yè)各項費用中普通的項目，對于一個大公司而言，電話費的多少并不會對企業(yè)產(chǎn)生大的影響，但HL公司把電話費的費用標(biāo)準(zhǔn)制定這么細(xì)，并取得了良好的效果，充分說明內(nèi)部控制制度的作用。

十、擔(dān)保內(nèi)部控制

新疆屯河違規(guī)擔(dān)保

新疆屯河于2002年6月將持有的金新信托投資股份有限公司24.93%股權(quán)全部質(zhì)押給中國民生銀行，為三維礦業(yè)在中國民生銀行的1億元貸款提供擔(dān)保，期限3年，自2002年6月至2005年6月，截至2003年12月31日，上述股權(quán)賬面值為228764395.82元。

新疆屯河于2003年12月將持有的新世紀(jì)金融租賃有限公司20.50%股權(quán)質(zhì)押給寧夏銀川市商業(yè)銀行，與多家單位共同為伊斯蘭國際信托公司在寧夏銀川商業(yè)銀行6億元授信額度擔(dān)保，期限兩年，自2004年1月1日至2005年12月31日，截至2003年12月31日，上述股權(quán)賬面值為114428573.52元。

新疆屯河于2003年5月為深圳市明思克航母世界實業(yè)有限公司在中信實業(yè)銀行廣州花園支行2億元貸款中的5000萬元提供保證擔(dān)保，期限兩年，自2003年5月至2005年5月。

新疆屯河于2004年3月為參股49%的新疆屯河水泥有限責(zé)任公司在中國農(nóng)業(yè)銀行昌吉州分行四筆總額為7600萬元貸款提供了擔(dān)保，期限為1年；于2004年2月為新疆屯河水泥有限責(zé)任公司在中國銀行昌吉州分行的2000萬元的貸款提供了擔(dān)保，期限為1年。上述擔(dān)保違反了證監(jiān)會《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對外擔(dān)保若干問題的通知》。

目前類似新疆屯河這種國有控股上市公司違規(guī)擔(dān)保現(xiàn)象十分嚴(yán)重，涉及公司數(shù)量多、金額大，成因復(fù)雜，有的屬于公司改制設(shè)立時的遺留問題，有的涉嫌惡意侵占上市公司利益。這些公司對外擔(dān)保風(fēng)險不斷擴(kuò)大，已有部分公司形成了擔(dān)保圈，如果有一家公司出現(xiàn)問題必將形成“多米諾骨牌風(fēng)險”。這些違規(guī)擔(dān)保不僅加劇了上市公司的負(fù)擔(dān)和困難，而且會拖垮或掏空上市公司。陜西達(dá)爾曼的衰亡、數(shù)碼測繪的退市以及新疆德隆系的崩潰，都與其資金被占用和違規(guī)對外擔(dān)保有著直接關(guān)系。值得注意的是，這些上市公司之間初步形成了擔(dān)保鏈或擔(dān)保圈，目前已有多家上市公司因為擔(dān)保責(zé)任訴訟纏身而遭受重大損失。其中，寧夏11家上市公司中有9家存在巨額對外擔(dān)保，總額超過20億元，致使這9家公司的非流通股股權(quán)不同程度地被凍結(jié)或質(zhì)押。

國有上市公司擔(dān)保失控的成因分析：

（一）外部原因主要有以下方面：

1.法律法規(guī)不夠健全和完善。現(xiàn)行關(guān)于擔(dān)保業(yè)務(wù)的法律規(guī)范主要有：原《公司法》第60條第3款；2000年證監(jiān)會頒布的《關(guān)于上市公司為他人提供擔(dān)保有關(guān)問題的通知》（下文稱“61號通知”）；2003年證監(jiān)會、國資委聯(lián)合頒布的《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對外擔(dān)保若干問題的通知》（下文稱“56號文”）。原《公司法》第60條第3款只是對董事和經(jīng)理的擔(dān)保行為進(jìn)行了規(guī)范，但缺點是：第一，沒有對上市公司的擔(dān)保能力進(jìn)行規(guī)范。第二，沒有對董事和經(jīng)理對其他法人組織的擔(dān)保行為進(jìn)行規(guī)范。第三，沒有對公司董事和經(jīng)理之外機(jī)關(guān)如董事會或股東大會的擔(dān)保行為進(jìn)行規(guī)范。

鑒于此，證監(jiān)會61號通知應(yīng)運而生，通知指出：上市公司不得以公司資產(chǎn)為本公司的股東、股東的控股子公司、股東的附屬企業(yè)或者個人債務(wù)提供擔(dān)保，并且要求上市公司及時披露其擔(dān)保信息。較之原《公司法》第60條第3款有三點重要變化。第一，擔(dān)保禁止對象由原來的股東或其他個人債務(wù)擴(kuò)大到股東的控股子公司、股東的附屬企業(yè)；第二，將僅對董事和經(jīng)理擔(dān)保行為的規(guī)范擴(kuò)展到對董事、經(jīng)理、董事會和股東大會擔(dān)保行為的規(guī)范；第三，要求上市公司披露擔(dān)保信息，從而使上市公司的擔(dān)保業(yè)務(wù)處于外部監(jiān)督之下，企業(yè)擔(dān)保行為開始由“地下”走向“透明化”、“公開化”。

雖然61號通知較之原《公司法》有較大進(jìn)步，但對上市公司的擔(dān)保能力和對非股東以外的法人組織的擔(dān)保沒有進(jìn)行規(guī)范，致使違規(guī)擔(dān)保行為開始轉(zhuǎn)向為相互擔(dān)保和連環(huán)擔(dān)保，超能力提供擔(dān)保，從而出現(xiàn)諸如擔(dān)保規(guī)模巨大，擔(dān)保鏈、擔(dān)保圈等新的擔(dān)保問題。針對這些問題，證監(jiān)會、國資委聯(lián)合發(fā)布了56號文，指出上市公司對外擔(dān)保總額不得超過其凈資產(chǎn)的50%，不得為資產(chǎn)負(fù)債率超過70%的被擔(dān)保對象提供擔(dān)保，不得為本公司持股50%以下的其他關(guān)聯(lián)方或個人提供擔(dān)保。56號文對公司的擔(dān)保能力和擔(dān)保對象有了進(jìn)一步的規(guī)范，有效地遏制了相互擔(dān)保行為以及擔(dān)保圈和擔(dān)保鏈的蔓延。但對上市公司為其子公司提供擔(dān)保，然后再以控股地位占用子公司的資金的行為仍存盲區(qū)。

2.上市公司擔(dān)保信息披露制度不夠健全和完善。

企業(yè)一旦提供擔(dān)保業(yè)務(wù)，則會形成企業(yè)的一筆或有負(fù)債，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》規(guī)定，企業(yè)擔(dān)保形成的或有負(fù)債只有在滿足確認(rèn)條件時，才會在財務(wù)報表主表中披露擔(dān)保信息，而是否滿足確認(rèn)條件主要根據(jù)會計人員的職業(yè)判斷，隨意性較大，這就為企業(yè)粉飾財務(wù)報表以可趁之機(jī)，企業(yè)很可能以不滿足確認(rèn)條件為由，不確認(rèn)或少確認(rèn)或有負(fù)債，從而避免在財務(wù)報表主表中披露擔(dān)保信息，只在財務(wù)報表附注中披露，附注信息往往被報表使用人所忽視，隱瞞企業(yè)的擔(dān)保風(fēng)險。

3.國有上市公司的融資渠道不夠通暢，過度依賴銀行籌集資金。

由于企業(yè)在資本市場融資存在比較苛刻的條件，因而在目前仍將銀行貸款作為融資的首選，銀行在提供貸款時為了降低風(fēng)險，要求國有上市公司提供擔(dān)保，在利益的驅(qū)使下便會產(chǎn)生大量的違規(guī)擔(dān)保。

（二）內(nèi)部原因主要存在以下幾個方面：

1.國有股“一股獨大”現(xiàn)象嚴(yán)重，形成第二種委托代理關(guān)系。

我國國有上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)極不合理，造成股東相互制衡的法人治理機(jī)制在我國上市公司中難以實現(xiàn)，董事會處于大股東的實際控制之下，中小股東的決策權(quán)無法得到保障，引起經(jīng)營決策高度集權(quán)化，中小股東在企業(yè)中的利益無人代表，實際上形成了第二種委托代理關(guān)系，即中小股東委托大股東對公司進(jìn)行經(jīng)營管理。由于中小股東對大股東的監(jiān)督成本較高，而且監(jiān)督成本與其收益不對等，致使中小股東普遍存在“搭便車”的心理，中小股東缺乏對大股東的有效監(jiān)督，當(dāng)自己的利益受損時只得“用腳投票”來維護(hù)自己的利益。大股東為了一己私利，無視擔(dān)保風(fēng)險，置中小股東利益于不顧，大肆要求上市公司違規(guī)擔(dān)保，使上市公司成為大股東的“提款機(jī)”和“圈錢”機(jī)器。

2.國有上市公司存在所有者缺位問題。

國資委再委派董事長和總經(jīng)理對國有上市公司進(jìn)行經(jīng)營管理，在這個過程中形成了多層委托代理關(guān)系，國有上市公司實際控制者是董事長或總經(jīng)理，真正的所有者無權(quán)或無法對其監(jiān)督，造成董事長或總經(jīng)理權(quán)力監(jiān)督的真空，從而形成“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，董事長和總經(jīng)理一人說了算，擔(dān)保業(yè)務(wù)的董事會集體決策機(jī)制無法得到保障。

3.國有上市公司的擔(dān)保內(nèi)部控制制度不健全或不完善。

十一、合同協(xié)議內(nèi)部控制

百成公司合同案例

百成化學(xué)工業(yè)公司（以下簡稱百成公司）是一家在新加坡上市的外商獨資企業(yè)，公司的治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制在近幾年的發(fā)展中不斷完善，有一整套的內(nèi)控流程和操作規(guī)范。百成公司采購時按照填制請購單、評審訂購單合同、填制驗收單、取得賣方發(fā)票、填制付款憑單、編制付款憑證及向賣方發(fā)出對賬單等內(nèi)部控制流程進(jìn)行。

1.從百成公司請購單→詢比價→選擇供應(yīng)商→合同評審→合同的簽訂過程中發(fā)現(xiàn)：

（1）當(dāng)初在詢比價的過程中，采購員要求各供應(yīng)商報價的產(chǎn)品規(guī)格、型號不一致，從而使得公司詢比價的作用不能發(fā)揮，由該采購員最終確定的供應(yīng)商的產(chǎn)品價格最高；同時通過運用電話和網(wǎng)上詢價，此采購員所選供應(yīng)商價格比同類廠家價格高出近10萬元；

（2）該采購員在合同報告中沒有說明該供應(yīng)商提供增值稅票的要求，從而使得該供應(yīng)商以偷逃稅款的方式降低報價，沒有全面真實反映實際情況，卻告知領(lǐng)導(dǎo)是最低價采購，造成主管審核、批準(zhǔn)失誤；

（3）簽訂合同時原合同報告中的供應(yīng)商名稱又變成了沒有法人資質(zhì)的二級代理商，該二級代理商不具有一般納稅人資質(zhì)，為百成公司以后對賣方發(fā)票的抵扣不足留下隱患；

（4）抽查該采購員所簽合同，沒有要求供應(yīng)方提供17%的增值稅票（百成公司是外企，對購買國內(nèi)設(shè)備享有退稅政策）。

2.生產(chǎn)部門的使用情況和反饋意見顯示，此采購員所購8臺該供應(yīng)商的設(shè)備經(jīng)常出現(xiàn)跑、冒、滴、漏現(xiàn)象，其中5臺已返還供應(yīng)商檢修，有2臺在倉庫，現(xiàn)在使用的只有1臺。

3.在編制付款憑證和取得賣方發(fā)票的過程中經(jīng)過查看驗收單、賣方發(fā)票、付款憑單、付款憑證及賣方對賬單。結(jié)果發(fā)現(xiàn)：

（1）在采購入庫的過程中此采購員違反公司物品驗收管理制度的規(guī)定，沒有通過倉庫保管員驗收，就分3次在3個星期日把原材料直接送到生產(chǎn)使用部門；

（2）由于百成公司供應(yīng)商對賬工作一直未開展，同時賣方的付款由采購處負(fù)責(zé)，使得該采購員一直未將2003年客戶開具的增值稅票到公司財務(wù)部入賬且未被發(fā)現(xiàn)，近1萬元的進(jìn)項稅額超過稅法規(guī)定的90天抵扣時效，又造成公司1萬元的稅款損失。

【案例分析】

從百成公司采購作業(yè)制度來看，請購單、訂購單合同評審、驗收單、賣方發(fā)票、付款憑單、付款憑證及賣方對賬單等內(nèi)部控制流程比較完善，但在合同協(xié)議的內(nèi)部控制方面仍存在不足之處，以導(dǎo)致在執(zhí)行過程中，由于部分采購人員投機(jī)取巧，為謀求個人利益鋌而走險，給百成公司造成了不該有的損失。

1.百成公司簽約前沒有對供應(yīng)商的簽約主體資格進(jìn)行調(diào)查。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對擬簽約對象的民事主體資格、注冊資本、資金運營、技術(shù)和質(zhì)量指標(biāo)保證能力、市場信譽(yù)、產(chǎn)品質(zhì)量等方面進(jìn)行資格審查，以確定其是否具有對合同協(xié)議的履約能力和獨立承擔(dān)民事責(zé)任的能力，并查證對方簽約人的合法身份和法律資格。本案例中供應(yīng)商是沒有法人資質(zhì)的二級代理商，應(yīng)當(dāng)調(diào)查其是否按照法律規(guī)定登記并領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照，對于未經(jīng)核準(zhǔn)登記，也未領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照，卻以非法人經(jīng)濟(jì)組織的名義簽訂合同協(xié)議的當(dāng)事人，不能與之簽約。

2.百成公司在采購過程中合同詢價和合同的簽訂均由采購員負(fù)責(zé)，容易形成舞弊。百成公司應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的制度，規(guī)范合同協(xié)議正式訂立前的資格審查、內(nèi)容談判、文本擬定等流程，確保合同協(xié)議的簽訂符合國家及行業(yè)有關(guān)規(guī)定和企業(yè)自身利益，防范合同協(xié)議簽訂過程中的舞弊、欺詐等風(fēng)險。應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同協(xié)議內(nèi)容對供應(yīng)商、價格及變化趨勢、質(zhì)量、供貨期和市場分布等方面進(jìn)行綜合分析論證，掌握市場情況，合理選擇合同協(xié)議對方。重大合同協(xié)議或法律關(guān)系復(fù)雜的合同協(xié)議，應(yīng)當(dāng)指定法律、技術(shù)、財會、審計等專業(yè)人員參加談判，必要時可以聘請外部專家參與。對于談判過程中的重要事項應(yīng)當(dāng)予以記錄。

3.百成公司應(yīng)當(dāng)指定專人負(fù)責(zé)擬定合同協(xié)議文本。合同協(xié)議文本原則上由承辦部門起草，重大合同協(xié)議或特殊合同協(xié)議應(yīng)當(dāng)由企業(yè)的法律部門參與起草，必要時可以聘請外部專家參與起草。由對方起草合同協(xié)議，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行認(rèn)真審查，確保合同協(xié)議內(nèi)容準(zhǔn)確反映企業(yè)訴求。國家或行業(yè)有示范合同協(xié)議文本的，企業(yè)可以優(yōu)先選用，但在選用時，對涉及權(quán)利義務(wù)關(guān)系的條款應(yīng)當(dāng)進(jìn)行認(rèn)真審查，并根據(jù)企業(yè)的實際需要進(jìn)行修改。

十二、財務(wù)報表的編制和披露的控制

菲爾房地產(chǎn)開發(fā)有限公司關(guān)聯(lián)方披露的案例

菲爾房地產(chǎn)開發(fā)有限公司是一家國有控股的企業(yè)，公司于2003年承建“祥瑞家園”商品房開發(fā)項目，項目正在轟轟烈烈的建設(shè)中，接到群眾的舉報，發(fā)現(xiàn)該公司多處房屋重復(fù)銷售。市審計局接受該案的調(diào)查工作，經(jīng)過一年的調(diào)查，該公司在項目中的利用虛假的商品房買賣合同將同一處房屋重復(fù)對外銷售，最多達(dá)四次之多，銷售一次，向信用社抵押貸款一次，向個人高息融資一次，對外抵債一次，累計數(shù)額達(dá)3000多萬元。

該公司的總經(jīng)理和副經(jīng)理辯稱不是虛假的買賣合同，而是利用簽訂商品房的買賣合同融資，解決資金的短缺的問題。但經(jīng)過審計發(fā)現(xiàn)，該公司的內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)，一片混亂，最終導(dǎo)致企業(yè)的資金短缺，不得不采用上述虛假的手段籌集資金。同時我們也注意到，從建委、國資委、銀行等部門取得的財務(wù)報告都顯示企業(yè)的財務(wù)狀況良好，甚至財務(wù)報告是經(jīng)過會計師事務(wù)所的審計，并出具了無保留意見報告。深入究其原因，外部政府部門的監(jiān)管不到位是一方面，但是內(nèi)部管理混亂，缺乏一個健全有效的內(nèi)部控制體系是其根本的原因。下面是從內(nèi)控制度的幾個側(cè)面介紹：

1.建筑材料的采購和付款是由一個副經(jīng)理一手經(jīng)辦，沒有執(zhí)行材料采購的采購和付款相分離的內(nèi)部控制制度，由該副經(jīng)理個人的公司向公司供應(yīng)，材料的價格高于市場的售價，導(dǎo)致資金大量的外流，造成資金的短缺。

2.另一副經(jīng)理向公司借款100萬，后用兩輛價值40萬轎車抵債，套取公司的現(xiàn)金。這一交易在跨及處理上是資產(chǎn)形態(tài)的轉(zhuǎn)變，資產(chǎn)的總額沒有變化，如果在報表的附注中進(jìn)行披露，報表的使用者是不能了解這個信息的。

【案例分析】

通過上述的幾個事件說明菲爾公司的內(nèi)控制度存在嚴(yán)重的缺陷。事項1、2在財務(wù)報表的附注中沒有披露這一關(guān)聯(lián)方，及其關(guān)聯(lián)方的交易定價和交易的數(shù)量。

該公司由于沒有一個行之有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)，存在虛假記載，誤導(dǎo)性陳述、重大差錯、舞弊、欺詐而導(dǎo)致財務(wù)報告編制與披露違反國家法律法規(guī)，由此在資金的管理、采購的管理、工程項目的管理、籌資的管理等環(huán)節(jié)嚴(yán)重失真，編制的財務(wù)報表是需虛假的報告。最終使企業(yè)遭受嚴(yán)重的損失，責(zé)任者將接受法律的制裁。

人力資源內(nèi)部控制

摩托羅拉員工激勵案例在摩托羅拉，薪水的標(biāo)準(zhǔn)從職位入手，但同一個職位可能會有差距是因為他們的工作業(yè)績不同。有些特殊職位的人，可能要從國外招聘，薪水同國際市場掛鉤。摩托羅拉的工資水平在市場中處于中間檔次。

摩托羅拉的薪水大部分是基本工資，占的百分比很大，另外還有年終獎金。

摩托羅拉意識到固定工資存在缺陷，2000年摩托羅拉的工資結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，增加一些可變動的工資，并將以前每年一次的獎金改為季度發(fā)放。以前獎金與全球市場掛鉤，2000年以一個國家單元的業(yè)績?yōu)楠劷鹂己艘罁?jù)。

如果員工對自己的薪酬不滿，向人力資源部提出來，摩托羅拉會進(jìn)行市場調(diào)查，如果真的比市場平均水平低，摩托羅拉會普調(diào)工資。成都的員工曾經(jīng)反映說工資低，人力資源部就通過調(diào)查市場，發(fā)現(xiàn)情況的確如此，然后給員工調(diào)工資。

在摩托羅拉剛剛開始工作時，學(xué)歷上的差別會在工資中體現(xiàn)出來，例如研究生和本科生會有差別。工作后，本科生工資比研究生高是非常有可能的。隨著時間的推移，老員工可能經(jīng)過幾年漲工資，基數(shù)變得很大，那么應(yīng)屆畢業(yè)生的漲幅就會比老員工高。對有創(chuàng)造性的人摩托羅拉會破格調(diào)級。

【案例分析】

摩托羅拉原來是采用的固定工資的制度，這樣很大程度上抑制了員工的積極性，員工多付出得到的并不會更多，少付出也不會因此減少收入，長期以來，工作效率低下，創(chuàng)新意識缺乏。摩托羅拉意識到這種情況，采取了更加靈活的薪金制度，調(diào)動了員工的積極性，做到薪酬安排與員工貢獻(xiàn)相協(xié)調(diào)，勞有所獲，多勞多得。短期上，滿足了員工生存的需要；長期上，滿足了員工的發(fā)展需要。

有的企業(yè)為了讓薪酬更加合理，更加能反映員工的工作業(yè)績，不惜將薪酬結(jié)構(gòu)和薪酬體系制定得非常復(fù)雜和繁瑣（并且還有繼續(xù)復(fù)雜下去的趨勢）。這是不可取的，實際上，過于復(fù)雜的薪酬管理與過于簡單的薪酬管理一樣會降低薪酬的激勵作用。

十三、衍生工具內(nèi)部控制

中航油衍生工具內(nèi)控失控案例

中航油為中國航油（新加坡）股份有限公司的簡稱，成立于1993年，是中國航空油料集團(tuán)公司的海外控股子公司，總部和注冊地均在新加坡。公司成立之初經(jīng)營十分困難，一度瀕臨破產(chǎn)，后在總裁陳久霖的帶領(lǐng)下，一舉扭虧為盈，公司凈資產(chǎn)從1997年的21.9萬美元迅速擴(kuò)展至2003年時的超過1億美元，一直被視為一個奇跡。中航油從單一的進(jìn)口航油采購業(yè)務(wù)逐步擴(kuò)展到國際石油貿(mào)易業(yè)務(wù)，并于2001年12月6日在新加坡交易所主板掛牌上市，成為中國首家利用海外自有資產(chǎn)在國外上市的中資企業(yè)。

2004年11月30日夜，中航油爆出5.5億美元的巨額虧損后，國內(nèi)外一片嘩然。公司在OTC（場外交易）市場上賣出了大量石油看漲期權(quán)，希望能“以小博大”，建立其海外石油帝國。他的投機(jī)行為最終導(dǎo)致公司被迫重組。

事件始末：2003年下半年，中航油開始涉足期權(quán)業(yè)務(wù)，最初涉及200萬桶石油，中航油2003年年報盈利5427萬美元，快速攀升的業(yè)績很可能與期權(quán)權(quán)利金收入有關(guān)，至2003年年底，中航油賣出的看漲期權(quán)量為200萬桶?！笆小?與愿違，2004年，石油價格一路上漲，到2004年3月，公司出現(xiàn)580萬美元的賬面虧損，虧損額必須由中航油追加保證金以確保期權(quán)買方能夠行權(quán)，但公司賬戶資金調(diào)動無疑會暴露違規(guī)參與期權(quán)交易，中航油選擇了一條最直接也是最危險的籌資途徑——賣出更多期權(quán)，用獲得的權(quán)利金填補(bǔ)保證金的窟窿，越賭越虧，越虧越賭，惡性循環(huán)。到2004年10月，中航油賣出的有效合約盤口達(dá)5200萬桶，石油期貨價格每漲1美元，公司就必須追加5200萬美元，賬面虧損已達(dá)1.8億美元。10月10日，面對嚴(yán)重資金周轉(zhuǎn)問題的中航油，首次向母公司呈報交易和賬面虧損。為了補(bǔ)加交易商追加的權(quán)利金，公司已耗盡近2600萬美元的營運資本、1.2億美元銀團(tuán)貸款和6800萬元應(yīng)收賬款資金。賬面虧損高達(dá)1.8億美元，另外已支付8000萬美元的額外權(quán)利金。10月下旬國際石油期貨價格繼續(xù)一路飆升，10月25日更升至每桶55美元以上，11月，中航油的衍生產(chǎn)品合約繼續(xù)遭逼倉，直至崩潰。12月，虧損5.54億美元后，中航油宣布向法庭申請破產(chǎn)保護(hù)令。此時，公司的凈資產(chǎn)不過1.45 億美元。

【案例分析】

衍生金融產(chǎn)品的特殊性質(zhì)使一些傳統(tǒng)內(nèi)部控制方法失去效力，主要表現(xiàn)在：

第一，衍生金融工具具有多樣化的內(nèi)在風(fēng)險，包括市場風(fēng)險、信用風(fēng)險、流動性風(fēng)險、操作風(fēng)險、法律風(fēng)險以及結(jié)算風(fēng)險等。執(zhí)行衍生產(chǎn)品的操作人員經(jīng)常是唯一理解現(xiàn)狀或?qū)ψ约旱男袆涌赡軒頋撛诤蠊M(jìn)行認(rèn)真思考的人，其他處于控制地位的管理人員可能不理解或缺乏信息去理解與投資對象相聯(lián)系的風(fēng)險性質(zhì)，這就使得衍生工具的風(fēng)險容易積聚在企業(yè)內(nèi)部并最終引發(fā)災(zāi)難性后果。

第二，衍生金融工具一般不需要凈初始投資或者初始凈投資與那些預(yù)期對市場條件有類似反映的其他合同相比要少，這就使傳統(tǒng)的通過設(shè)定現(xiàn)金支出權(quán)限對投資進(jìn)行內(nèi)部控制的方法對衍生金融產(chǎn)品投資完全或部分失效。

第三，衍生金融工具的投資常常與企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略密切相關(guān)，這一特點使內(nèi)部控制制度所依賴的授權(quán)、執(zhí)行、監(jiān)督相分離的理念在實踐中難以有效貫徹。一方面，戰(zhàn)略規(guī)劃一般由企業(yè)最高管理層作出；另一方面，衍生市場瞬息變換及其蘊(yùn)涵的巨大風(fēng)險為最高管理層介入衍生金融產(chǎn)品的操作提供了借口，從而使投資戰(zhàn)略的制定者、交易規(guī)模的授權(quán)者和交易過程的監(jiān)督者發(fā)生混淆，使內(nèi)部控制制度成為一紙空文。

第四，衍生金融工具有著“雙刃劍”的特點，由于衍生工具的使用即可能降低也可能增加企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險，衍生工具的使用后果容易被人誤解，特別是隨著交易合同的日益復(fù)雜化，一項衍生工具的價值以及其實現(xiàn)目標(biāo)的有效性，在該衍生工具被凈額結(jié)算之前變得越來越難確定。

第五，衍生工具的內(nèi)部會計控制存在諸多難點，財務(wù)報告難以公允反映衍生投資業(yè)務(wù)給企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果造成的影響。長期以來我國缺乏專門的衍生工具會計準(zhǔn)則，衍生業(yè)務(wù)在凈額結(jié)算以前僅需表外披露而不需表內(nèi)確認(rèn)，這就使衍生產(chǎn)品形成的財務(wù)風(fēng)險游離于財務(wù)報表之外。

中航油事件中的陳久霖，手中權(quán)力過大，參與國內(nèi)法規(guī)明令禁止的投機(jī)性期貨和金融衍生產(chǎn)品交易，未經(jīng)過總公司的批準(zhǔn)擅自擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍，繞過交易員私自操盤，發(fā)生損失也不向上級報告，長期投機(jī)違規(guī)操作釀成苦果。2001年10月，證監(jiān)會發(fā)布的《國有企業(yè)境外期貨套期保值業(yè)務(wù)管理制度指導(dǎo)意見》規(guī)定：“獲得境外期貨業(yè)務(wù)許可證的企業(yè)在境外期貨市場只能從事套期保值交易，不得進(jìn)行投機(jī)交易?！敝泻接偷钠跈?quán)交易遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過遠(yuǎn)期套期保值的需要，屬于純粹的博弈投機(jī)行為。而在“一人集權(quán)”的表象下也同時反映了公司內(nèi)部監(jiān)管存在重大缺陷。中航油（新加坡）公司有內(nèi)部風(fēng)險管理委員會，其風(fēng)險控制的基本結(jié)構(gòu)是：實施交易員-風(fēng)險控制委員會-審計部-CEO-董事會，層層上報，交叉控制，每名交易員虧損20萬美元時，要向風(fēng)險控制委員會匯報，虧損37.5萬美元時，要向CEO匯報，虧損達(dá)50萬美元時，必須平倉，抽身退出。從上述架構(gòu)中可以看出，中航油（新加坡）的風(fēng)險管理系統(tǒng)從表面上看確實非?？茖W(xué)，可事實并非如此，公司風(fēng)險管理體系的虛設(shè)導(dǎo)致對陳久霖的權(quán)利缺乏有效的制約機(jī)制。關(guān)注如何約束機(jī)構(gòu)內(nèi)部成員的個人行為，從而避免由個人行為導(dǎo)致的無可挽回的巨大損失，是衍生金融產(chǎn)品交易內(nèi)部控制最值得重視的環(huán)節(jié)。

案例中還有一點非常值得我們注意，即不論是做多還是做空，頭寸都非常巨大。據(jù)當(dāng)時業(yè)界人士估計，中航油在倫敦、新加坡、美國的期貨、期權(quán)市場上賣出了大量看漲期權(quán)，累計數(shù)量達(dá)到5200萬桶，直到虧損巨大，資金鏈斷裂，主管領(lǐng)導(dǎo)還不清楚公司究竟有多少頭寸、有多大風(fēng)險。歸根結(jié)底，還是組織制度的不健全，企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管缺位，內(nèi)部控制出現(xiàn)的問題和漏洞可見一斑。

最令人咋舌的是中航油的處理，2004年虧損出現(xiàn)的時候，中航油分別于1月、6月和9月先后進(jìn)行了三次挪盤（即與另一家期權(quán)交易商互換手中的期權(quán)盤口，買回期權(quán)以關(guān)閉原先盤位，同時出售期限更長、交易量更大的新期權(quán)），交易過程中還出現(xiàn)了擅自挪用備用信用證的行為。這些操作不僅瞞過了總公司、獨立董事與審計委員會，甚至是新加坡證券交易所及當(dāng)局都對此一無所知。至2004年10月3日陳久霖開始認(rèn)識到事件的嚴(yán)重性，如果那時決定斬倉，整個盤位的實際虧損可能不會超過1億美元。然而直到16日，集團(tuán)才召開黨政聯(lián)席會議進(jìn)行研究，其后又在“請示”問題上一再耽擱。結(jié)果，本來可以通過談判爭取到的利益和減少損失的機(jī)會因此喪失。中國證監(jiān)會作為金融期貨業(yè)的業(yè)務(wù)監(jiān)管部門對國企的境外期貨交易負(fù)有監(jiān)管責(zé)任，在內(nèi)控制度缺失的情況下，作為最后一道防線，外部監(jiān)管的重要性是不言而喻的，但中航油連續(xù)數(shù)月進(jìn)行的投機(jī)業(yè)務(wù)竟然沒有任何監(jiān)管和警示，這暴露出當(dāng)時國內(nèi)金融衍生工具交易監(jiān)管的空白。此外，國際金融監(jiān)管加強(qiáng)合作也是一種趨勢，若此次事件中，中國和新加坡兩國監(jiān)管部門可以密切及時地合作，新加坡交易所如果能夠嚴(yán)格執(zhí)行保證金、持倉限制、強(qiáng)制平倉、信息披露等發(fā)達(dá)資本市場通行的控制措施，“中航油”經(jīng)理層必然難以在不引起主管機(jī)關(guān)注意的條件下產(chǎn)生5.5億美元的巨額虧損，相信至少也能將損失控制在最低范圍內(nèi)。中航油這起事件與內(nèi)部控制制度不健全，高層管理者嚴(yán)重越權(quán)違規(guī)操作，公司內(nèi)部監(jiān)管和審查機(jī)制都沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用不無關(guān)系。結(jié)合案例我們可以發(fā)現(xiàn)，由于衍生工具本身的復(fù)雜和創(chuàng)新性使得任何單方面的風(fēng)險控制措施都不能有效的降低交易風(fēng)險，所以針對不同工具事先做好風(fēng)險監(jiān)控、建立一個全面有效的內(nèi)控機(jī)制、再加大加強(qiáng)政府外部監(jiān)督監(jiān)管措施，對于金融衍生交易市場能夠正常運作、防范個體風(fēng)險影響整個市場是十分必要的。

十四、企業(yè)并購內(nèi)部控制

海爾集團(tuán)并購案例

一、背景介紹

1991年由青島電冰箱總廠、青島電冰柜總廠和青島空調(diào)器廠組建而成的青島海爾集團(tuán)公司，1993年9月更名為海爾集團(tuán)，產(chǎn)品以制冷設(shè)備為主。1993年7月集團(tuán)與意大利梅洛尼設(shè)計股份有限公司合資創(chuàng)辦青島海爾梅洛尼有限公司，開始生產(chǎn)滾筒洗衣機(jī)。1994年集團(tuán)實現(xiàn)銷售收入25.65億元，利潤2.1億元，生產(chǎn)洗衣機(jī)71.3萬臺，1995年5月海爾洗衣機(jī)“瑪格麗特”被評為1995年中國市場十大暢銷洗衣機(jī)。青島紅星電器公司曾是我國三大洗衣機(jī)生產(chǎn)企業(yè)之一，擁有3500多名員工，年產(chǎn)洗衣機(jī)達(dá)70萬臺，年銷售收入5億多元。但從1995年上半年開始，其經(jīng)營每況愈下，出現(xiàn)多年未有的大滑坡現(xiàn)象，而且資產(chǎn)負(fù)債率高達(dá)143.65%，資不抵債1.6億元，前景堪憂。為了盤活國有資產(chǎn)和3500多名職工的生計，1995年7月4日，青島市政府決定將紅星電器股份有限公司整體劃歸海爾集團(tuán)。這是一次引人注目的旨在盤活國有資產(chǎn)而在政府牽線搭橋下進(jìn)行的產(chǎn)權(quán)交易，其成敗扣人心弦。

二、并購目的

中國家用洗衣機(jī)行業(yè)快速發(fā)展始于70年代未，1995年總產(chǎn)量達(dá)到約950萬臺。一般而言，家用洗衣機(jī)可分為單桶、雙桶半自動洗衣機(jī)及全自動洗衣機(jī)，而全自動又可分為波輪、滾筒及攪拌式。單桶洗衣機(jī)為原始類型，1995年時大多數(shù)廠商已不再生產(chǎn)。雙桶半自動較全自動便宜，是當(dāng)時中國市場的主流，而滾筒在歐洲較為普遍，但在亞洲以波輪更為常見。對于當(dāng)時總?cè)萘窟_(dá)900多萬臺的洗衣機(jī)市場，海爾70多萬臺顯然只是一個不大的數(shù)目。而且海爾洗衣機(jī)當(dāng)時以滾筒為主，產(chǎn)品系列比較單一，要想擴(kuò)大自己的市場份額，它必須擴(kuò)大生產(chǎn)能力，提高產(chǎn)品線的長度。紅星作為一個老牌的洗衣機(jī)生產(chǎn)廠，其設(shè)備、技術(shù)以及工人的熟練程度在當(dāng)時都應(yīng)是相當(dāng)好的，它所缺乏的主要是科學(xué)的管理和市場導(dǎo)向的生產(chǎn)經(jīng)營模式，而海爾正是以管理和出色的市場觀念而著稱，因此它們的結(jié)合有著極大的合理性。市政府的出面使得這一并購進(jìn)行的十分順利，而且由于是由市政府將紅星整體劃歸海爾，不需海爾出資，這大大降低了并購成本，這恐怕也是海爾認(rèn)為紅星并購案例是它所進(jìn)行的最成功的并購原因之一。通過這一并購，新成立的海爾洗衣機(jī)有限公司不僅將原有的生產(chǎn)能力提高了一倍，產(chǎn)生了規(guī)模經(jīng)濟(jì)，并且極大地豐富了自己的產(chǎn)品線，大大增強(qiáng)了自己在洗衣機(jī)市場上的競爭能力。

三、并購經(jīng)過

（一）組織結(jié)構(gòu)的變化

1995年7月4日青島紅星電器股份有限公司整體劃歸海爾集團(tuán)后，更名為青島海爾洗衣機(jī)有限總公司，從而使它成為海爾梅洛尼洗衣機(jī)有限公司之后海爾集團(tuán)下屬的第二個洗衣機(jī)子公司。

（二）接管過程

1.文化先行

1995年7月4日，海爾電冰箱股份有限公司副總經(jīng)理柴永森奉命來到由紅星電器公司更名的海爾洗衣機(jī)有限總公司，就任黨委書記兼總經(jīng)理。劃歸之初，海爾集團(tuán)總裁張瑞敏便確定一個思路，海爾的最大優(yōu)勢是無形資產(chǎn)，注入海爾的企業(yè)文化，以此來統(tǒng)一企業(yè)思想，重鑄企業(yè)靈魂，以無形資產(chǎn)去盤活有形資產(chǎn)，是最重要的一招。

海爾集團(tuán)副總裁楊綿綿首先率海爾企業(yè)文化、資產(chǎn)管理、規(guī)劃發(fā)展、資金調(diào)度和咨詢認(rèn)證五大中心的人員，在劃歸的第二天便來到紅星電器公司，開始貫徹和實施“企業(yè)文化先行”的戰(zhàn)略?！熬礃I(yè)報國，追求卓越”的海爾精神，開始植入并同化著“紅星”的員工們。

隨后，張瑞敏又親自到“紅星”，向中層干部們講述他的經(jīng)營心得，解釋“80／20管理原則”，灌輸“關(guān)鍵的少數(shù)決定非關(guān)鍵的多數(shù)”這個“人和責(zé)任”的理念。“企業(yè)最活躍的因素就是人，而在人的因素中，中層以上管理干部雖是少數(shù)，卻在企業(yè)發(fā)展中負(fù)有80%的責(zé)任?！?/span>

令“紅星”中層干部們耳目一新的“80／20原則”，關(guān)于解決例行問題和例外問題要用不同方法的“法約爾跳板原則”，以及引用的中華民族的古訓(xùn)：“德，才之帥也；才，德之資也”，喚起了“紅星”廣大中層干部的進(jìn)取心，鼓起了他們奮發(fā)向上爭一流的風(fēng)帆。張瑞敏進(jìn)而從分析企業(yè)虧損引申出海爾OEC管理，（OEC是下列英文單詞的縮寫：O— Overall，海爾稱其為全方位；E —（1）Everyone，指每個人，（2）Everything，指每件事，（3）Everyday，指每一天；C —（1）Control，控制，（2）Clear，清理。OEC管理法也稱日清管理法，可表示為：日事日畢，日清日高。即：每天的工作每天完成，每天工作要清理并要每天有所提高。用海爾的話講“總帳不漏項、事事有人管、人人都管事、管事憑效果、管人憑考核”。）要求大家從我做起，從現(xiàn)在做起，從我出成果，從今天出成果，全方位地對每天、每人、每件事進(jìn)行清理、控制，日事日畢，日清日高。

他提出，當(dāng)前要群策群力，從三方面做起：第一，以市場為中心，賣信譽(yù)，不是賣產(chǎn)品，一切工作都要圍繞顧客需要和市場滿意來做；第二，降低成本，增加盈利能力，用最小投入得到最大產(chǎn)出；第三，從現(xiàn)在起，每天作出計劃，目標(biāo)量化分解到人，抓緊抓死，要在2至3年內(nèi)爭創(chuàng)中國洗衣機(jī)第一名牌，最終在國標(biāo)上創(chuàng)名牌。

2.“范萍事件”

應(yīng)該說3500多名紅星電器公司員工，對企業(yè)劃歸“海爾”表示了歡迎和擁護(hù)的態(tài)度，但由于企業(yè)文化、企業(yè)管理、員工素質(zhì)等方面的差異，人們對海爾的管理方法，在理念上存在著認(rèn)識偏差。海爾的管理指導(dǎo)思想立足“以人為本”。對此，以柴永森為首的新領(lǐng)導(dǎo)班子，沒有簡單采用單純說教的方式，而是抓住發(fā)生在員工身邊的典型事例來引導(dǎo)人們自覺地進(jìn)行觀念上的轉(zhuǎn)變。

一天，洗衣機(jī)生產(chǎn)車間質(zhì)檢員范萍由于責(zé)任心不強(qiáng)，造成選擇開關(guān)插頭插錯和漏檢，被罰款50元。這本是一件小事，因為過去企業(yè)發(fā)生質(zhì)量問題從來都是罰一線工人，但若是用海爾的管理觀念來看這件事，則不應(yīng)該如此簡單處理，當(dāng)事者周圍的干部們更應(yīng)當(dāng)逐級承擔(dān)責(zé)任，針對這件事，他們利用集團(tuán)主辦的《海爾報》，開展了《范萍的上級負(fù)什么責(zé)任》的大討論，并配發(fā)了評論《動真格的，從干部開始》。以此為出發(fā)點，柴永森督促下級部門迅速處理企業(yè)數(shù)年來的洗衣機(jī)存庫返修問題，但拖拉慣了的下級部門認(rèn)為此事無關(guān)緊要，并沒有按期照辦，柴永森據(jù)此引咎自罰了300元。

全新的海爾管理，使原紅星人受到震撼，尤其是廣大干部，開始認(rèn)識到管理的差距與不足了。

干部紅黃榜迅速設(shè)立，先后有10位干部對自己工作的失誤進(jìn)行了自罰，許多長期難以根除的質(zhì)量、供貨、干部作風(fēng)等問題由此得到解決。抓住員工觀念已有所轉(zhuǎn)變的時機(jī)，柴永森組織全體員工分批參觀海爾電冰箱等企業(yè)，使他們親眼目睹海爾科學(xué)有序的管理現(xiàn)場，集團(tuán)ＯＥＣ管理，尋找自身差距。海爾現(xiàn)場管理的精髓是“責(zé)任到人”、“人人都管事，事事有人管”，除去生產(chǎn)環(huán)節(jié)，哪怕是車間里一扇窗戶的玻璃，其衛(wèi)生清潔也有指定員工負(fù)責(zé)。而該公司現(xiàn)場管理最大的弊病就是責(zé)任不清，出了問題誰也不負(fù)責(zé)任。

參觀回來后，該公司各分廠都把嚴(yán)抓現(xiàn)場管理，落實每人、每事、每天的責(zé)任，作為開展工作、上水平的突破口，各分廠領(lǐng)導(dǎo)每天至少有6小時在現(xiàn)場，抓薄弱環(huán)節(jié)，解決實質(zhì)問題，促使現(xiàn)場管理水平每天都有提高。過去現(xiàn)場管理較差，各種物品亂堆亂放的總裝分廠，現(xiàn)場面貌從此變得整潔而有條理，嶄新的《現(xiàn)場管理區(qū)域圖》掛在車間大門處；最優(yōu)、最差車間主任、員工及評比緣由，提醒大家注意的當(dāng)日工作重點，工整地書寫在黑板報上；日清欄內(nèi)質(zhì)量、生產(chǎn)、物耗管理、設(shè)備、文明生產(chǎn)、工藝、勞動紀(jì)律等條目標(biāo)注清晰，一目了然；車間地面上新畫的區(qū)域黃線，將各種物品的設(shè)置，界定了歸位明確的界限?，F(xiàn)在，該公司各分廠均改變了過去那種從投入到產(chǎn)出的無序狀態(tài)，形成了系統(tǒng)管理。

3.市場理念的導(dǎo)入

“我們一切工作的效果，最終是通過市場來反映的。”海爾集團(tuán)這個經(jīng)營理念，在海爾洗衣機(jī)有限總公司得到再次印證。在新理念的導(dǎo)向下，該公司一切工作都圍繞市場展開：

建立健全了質(zhì)保體系，建立了行之有效的獎罰制度，使產(chǎn)品走向市場有了可靠保證。

建立高效運作機(jī)制，全面調(diào)整內(nèi)部機(jī)構(gòu)。撤銷34個處室，成立銷售部、財務(wù)部、制造部、技術(shù)質(zhì)量部、綜合部和科研所，實行5部1所管理。按照“公開競爭、擇優(yōu)上崗”原則，中層干部105人減至45人。

改革干部制度，變“相馬”式的干部提拔制度為“賽馬”式的競爭制度。公開招聘、選拔一流人才，充實各部門干部崗位，僅銷售部門即招聘了50多位大專學(xué)歷以上的營銷人員。嶄新的用人觀念，調(diào)動了干部的積極性，給企業(yè)人才市場注入了活力，也使洗衣機(jī)營銷系統(tǒng)尋找到新的啟動點。重調(diào)銷售戰(zhàn)略，重塑市場信譽(yù)。根據(jù)國內(nèi)市場和消費者需求，克服種種困難，加大產(chǎn)量，將過去單純面向國際市場的全自動洗衣機(jī)，在出口的同時投放國內(nèi)市場，并冠以朗朗上口的“小神童”新品牌；新開發(fā)了一種適銷對路、大容量的氣泡雙桶洗衣機(jī)，起名為“小神泡”。兩種新品牌產(chǎn)品投放全國各地市場后，一炮打響，供不應(yīng)求，使失去的洗衣機(jī)市場重回“懷抱”。海爾集團(tuán)還有條營銷理念是：“只有淡季思想，沒有淡季市場，越是淡季越應(yīng)該做工作，越是淡季做工作越能收到效果”。過去，該公司營銷人員在夏季前后的洗衣機(jī)銷售淡季，常常是呆在企業(yè)里軋賬囤積。為改變營銷人員的舊觀念、舊習(xí)慣，該公司臨時籌措出差資金，發(fā)動營銷人員在淡季走向全國各地市場，強(qiáng)大的“淡季攻勢”，果然使沉寂的洗衣機(jī)市場紅火起來了。

1995年底，該公司又根據(jù)爭創(chuàng)中國洗衣機(jī)第一名牌這個目標(biāo)要求，進(jìn)行了力度較大的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，下馬了一批商場滯銷產(chǎn)品，同時確立了加速開發(fā)市場暢銷的“小神童”、“小神泡”系列洗衣機(jī)目標(biāo)，保證每月開發(fā)一種新產(chǎn)品。

（三）整合的成效

企業(yè)在劃歸后不久，通過引進(jìn)海爾競價模式，使每臺海爾5公斤洗衣機(jī)的配套成本降低15.3元，按每年60萬臺產(chǎn)量計算，1年可降低成本近1000萬元。在劃歸后的第三個月里，公司實現(xiàn)扭虧為盈；9月盈利2萬元，10月盈利7.6萬元，11月盈利10多萬元，12月一個月盈利150多萬元，企業(yè)出現(xiàn)了越來越好的發(fā)展態(tài)勢。據(jù)國家權(quán)威部門最近統(tǒng)計，該公司洗衣機(jī)銷量，已從1995年7月份的全國第7位上升為1995年底的第5位；全國市場占有率增長3.7%。截止12月底，該公司1995年出口洗衣機(jī)8.2萬臺，創(chuàng)匯1230萬美元，位居全國洗衣機(jī)行業(yè)首位。1996年海爾洗衣機(jī)發(fā)展勢頭更猛，一次性順利通過了ISO9001國際質(zhì)量認(rèn)證，并囊括了洗衣機(jī)行業(yè)幾乎所有的最高榮譽(yù)：榮獲中國洗衣機(jī)“十佳品牌”第一名；出口量全國第一，僅一個品種出口日本就占日本進(jìn)出總量的61%，占中國出口日本的91%，中國每出口兩臺全自動洗衣機(jī)就有一臺是海爾出口的；國家質(zhì)量抽檢連續(xù)兩年榮登榜首，其中全自動洗衣機(jī)突破了7000次大關(guān)，達(dá)到國際新水準(zhǔn)；榮獲全國消費者歡迎產(chǎn)品第一名、九七購物首選品牌第一名，在剛剛結(jié)束的中國消費者協(xié)會投訴率調(diào)查活動中，海爾洗衣機(jī)成為唯一一家投訴率為零的企業(yè)。目前，海爾洗衣機(jī)已擁有8大系列50多種規(guī)格洗衣機(jī)產(chǎn)品，成為中國同時也是世界唯一一家可同時規(guī)模生產(chǎn)歐、亞、美三種風(fēng)格洗衣機(jī)的企業(yè)。

【案例分析】

并購的各個環(huán)節(jié)、各個階段都是相互關(guān)聯(lián)的，針對企業(yè)并購風(fēng)險產(chǎn)生的機(jī)制和具體環(huán)節(jié)，企業(yè)可以采取以下具有針對性的措施有效加以控制：

1.從增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力這一戰(zhàn)略目標(biāo)為出發(fā)點。

2.全面搜索和分析目標(biāo)企業(yè)信息。在選擇目標(biāo)企業(yè)的時候，企業(yè)要大量搜集信息，包括目標(biāo)企業(yè)的產(chǎn)業(yè)環(huán)境信息（產(chǎn)業(yè)發(fā)展階段、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)等）、財務(wù)狀況信息（資本結(jié)構(gòu)、盈利能力）、高層領(lǐng)導(dǎo)信息（能力品質(zhì)）、生產(chǎn)經(jīng)營、管理水平、組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、市場鏈、價值鏈等，以改善并購方所面臨的信息不對稱。

3.對并購活動中可能出現(xiàn)的資金財務(wù)風(fēng)險，企業(yè)可以采取以下措施加以控制：

（1）嚴(yán)格制定并購資金需求量及支出預(yù)算。

（2）主動與債權(quán)人達(dá)成償還債務(wù)協(xié)議。為了防止陷入不能按時支付債務(wù)資金的困境，企業(yè)對已經(jīng)資不抵債的企業(yè)實施并購時必須考慮被并購企業(yè)債權(quán)人的利益，與債權(quán)人取得一致的意見時方可并購。

4.對于并購后的整合風(fēng)險的控制，企業(yè)除明確整合的內(nèi)容和對象外，還要注意時間進(jìn)度的控制和方法的選擇：

（1）生產(chǎn)經(jīng)營整合風(fēng)險的控制。企業(yè)并購后，其核心生產(chǎn)能力必須跟上企業(yè)規(guī)模日益擴(kuò)大的需要，根據(jù)企業(yè)既定的經(jīng)營目標(biāo)調(diào)整經(jīng)營戰(zhàn)略和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)體系，建立統(tǒng)一的生產(chǎn)線，使生產(chǎn)協(xié)調(diào)一致，取得規(guī)模效益，穩(wěn)定上下游企業(yè)，保證價值鏈的連續(xù)性。

（2）管理制度整合風(fēng)險的控制。

（3）人員整合風(fēng)險的控制。

（4）企業(yè)文化整合風(fēng)險的控制。為使目標(biāo)企業(yè)能正常發(fā)展，可以使被并購方保持文化上的自主，并購方不便直接強(qiáng)加干預(yù)，但要保持“宏觀”上的調(diào)控。

總之，并購企業(yè)要本著戰(zhàn)略為根、嚴(yán)控為基、細(xì)節(jié)至上的原則，從企業(yè)的核心競爭力、執(zhí)行力的角度來理解并購，在認(rèn)真分析并購風(fēng)險的基礎(chǔ)上對其加以控制。

十五、關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部控制

五糧液——關(guān)聯(lián)交易十年之寒

天相投資的研究報告顯示，2006年五糧液因與進(jìn)出口公司發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易，流失凈利潤為6.72億元；與普什集團(tuán)進(jìn)行的關(guān)聯(lián)交易，導(dǎo)致利潤流出大概為3.66億元；與環(huán)球集團(tuán)和麗彩集團(tuán)的關(guān)聯(lián)交易（環(huán)球集團(tuán)和麗彩集團(tuán)都是五糧液集團(tuán)公司子公司），導(dǎo)致凈利潤流出0.48億。

2006 年五糧液公司總關(guān)聯(lián)交易金額高達(dá)60.7億元，占總銷售收入的比例達(dá)到82.2%。其中進(jìn)出口公司的利潤漏出大致在5.89億～6.55 億元，普什的漏出大致在2.12 億元左右，集團(tuán)服務(wù)漏出大致在1億元。

五糧液2007年年報顯示：宜賓五糧液股份有限公司董事長唐橋，同時擔(dān)任宜賓五糧液集團(tuán)有限公司總裁、董事、黨委副書記；宜賓五糧液股份有限公司董事王國春（公司前董事長），同時擔(dān)任五糧液集團(tuán)有限公司董事長、四川宜賓普什集團(tuán)有限公司董事長；宜賓五糧液股份有限公司董事、副總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)鄭晚賓，同時擔(dān)任五糧液集團(tuán)有限公司董事。

【案例分析】

巨額的關(guān)聯(lián)交易導(dǎo)致五糧液公司巨額利潤外流，這直接導(dǎo)致了很多投資者的悲觀情緒和股價的逐級走低。巨額的關(guān)聯(lián)交易導(dǎo)致五糧液公司巨額利潤外流，這種關(guān)聯(lián)交易至少表現(xiàn)在三個方面：一是對五糧液集團(tuán)進(jìn)出口有限公司的利潤流出，進(jìn)出口公司主要負(fù)責(zé)公司產(chǎn)品的銷售；二是對普什集團(tuán)有限公司的利潤流出，普什集團(tuán)為股份公司提供包裝和商標(biāo)防偽產(chǎn)品；三是對五糧液集團(tuán)有限公司的利潤流出，五糧液集團(tuán)為公司提供辦公場所和綜合服務(wù)。進(jìn)出口公司和普什集團(tuán)都屬于五糧液集團(tuán)。關(guān)聯(lián)交易的盛行，與公司的治理結(jié)構(gòu)無疑有著直接的關(guān)聯(lián)，這主要體現(xiàn)在以下幾個方面：首先是五糧液領(lǐng)導(dǎo)與五糧液集團(tuán)交叉任職嚴(yán)重；其次是高管年薪過低；最后是畸形的考核制度。

五糧液與集團(tuán)高管人員交叉任職嚴(yán)重，五糧液管理層業(yè)績的考核標(biāo)準(zhǔn)更是讓外界詬病。五糧液管理層業(yè)績由宜賓國資委進(jìn)行考核，但考核只在五糧液集團(tuán)層面進(jìn)行，五糧液公司管理層年終獎不與公司的業(yè)績增長相掛鉤，卻與集團(tuán)的盈利情況緊密相連。

從根本上說，不公平關(guān)聯(lián)交易的產(chǎn)生是由于我國上市公司法人治理結(jié)構(gòu)不完善、有關(guān)部門的監(jiān)管措施不完備造成的。具體地說有以下幾個主要原因。

1.上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)過于集中

2.公司內(nèi)部法人治理結(jié)構(gòu)不理想

3.公司的外部治理結(jié)構(gòu)有缺陷

4.相關(guān)的法律法規(guī)不完善

十六、內(nèi)部報告相關(guān)控制

企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定內(nèi)部報告制度。所謂內(nèi)部報告，是指企業(yè)內(nèi)部層級之間傳遞內(nèi)部經(jīng)營管理信息的過程。

企業(yè)在制定內(nèi)部報告控制制度時，應(yīng)當(dāng)至少關(guān)注內(nèi)部報告的下列風(fēng)險：

（一）內(nèi)部報告信息不準(zhǔn)確，可能導(dǎo)致決策失誤。企業(yè)內(nèi)部層級之間傳遞內(nèi)部經(jīng)營管理信息，按照流向的不同，可以有單向傳遞、反饋傳遞和雙向傳遞三種方式。

（二）內(nèi)部報告信息傳遞不及時、不通暢，可能導(dǎo)致風(fēng)險失控。信息傳遞的基本要求是速度快。如果一條有重要價值的信息未能及時地傳遞給決策者，那么決策者在做決策時就不能考慮這條信息，因而就有可能造成難以彌補(bǔ)的、不可估量的損失。

第一節(jié) 關(guān)鍵內(nèi)部控制

一、內(nèi)部報告的形成

企業(yè)應(yīng)當(dāng)以經(jīng)營快報等方式，規(guī)定不同級次內(nèi)部報告的指標(biāo)體系，反映經(jīng)營管理的主要情況。

內(nèi)部報告的形式有多種，如書面報告、口頭介紹、電視電話會議、音像制品、計算機(jī)多媒體顯示和集上述形式為一體的信息中心。

1.書面報告因成本低，能提供正式的數(shù)字、文本和圖表，易于復(fù)制、攜帶、傳發(fā)等特點，成為最常見的內(nèi)部報告形式，但它只能單向傳遞信息，在報告制作者和使用者之間缺乏必要的交流；

2.口頭介紹通常是書面報告的補(bǔ)充形式，并常用于一些緊急狀況下；

3.電視、電話會議由于需要貴重的設(shè)備和價格不菲的使用費，所以只在一些大型企業(yè)中使用；

4.音像制品因只能單向傳遞信息，它一般只用于提供一般信息，如培訓(xùn)、指導(dǎo)等；

5.計算機(jī)多媒體及信息中心，由于具有強(qiáng)大的數(shù)據(jù)處理功能，和快捷的服務(wù)方式，使得這種形式的運用將更為普及。

報告的格式設(shè)計，也就是信息將被用什么方式呈現(xiàn)在管理者面前，一般的格式包括：文本格式、圖表格式、數(shù)字和綜合格式等。

1.文本格式，就是以文字?jǐn)⑹龅姆绞絹韨鬟f信息，常用于說明一些不能量化信息的特點及相互間關(guān)系；

2.圖表格式，就是以圖表的方式，通過書面、多媒體顯示等方式傳遞信息，它具有強(qiáng)烈的視覺效果，但制作難度大，且每張圖表反映的信息較少；

3.數(shù)字格式，就是以數(shù)字的形式來描述一些量化的信息，它反映的信息較多，生成簡便，且易被接受；

4.綜合格式，即以上幾種格式的綜合運用。

有些格式設(shè)計時，還要考慮字體、顏色等內(nèi)容，以突出重要信息。但對格式進(jìn)行設(shè)計時，主要還是要考慮傳遞信息的特點、信息使用者的偏好和理解能力，以及成本費用等因素。

內(nèi)部報告一般有定期報告和非定期報告兩種。

1.定期報告的頻數(shù)設(shè)計應(yīng)與所需反映的信息有關(guān)，有些信息需要一兩月報告一次（如獲利情況），有些信息需每日報告一次（如商店的銷售）；

2.非定期報告一般是用在臨時項目的信息傳遞上，對此類報告的頻數(shù)，制度設(shè)計者應(yīng)說明制度制定者對非定期報告的時間要求具有決定權(quán)力。

內(nèi)部報告的提交要有時限上的要求，如日報告應(yīng)在當(dāng)天結(jié)束或第二天一早收到，時限設(shè)計要根據(jù)報告制作程序復(fù)雜程度而設(shè)計。

內(nèi)部報告的內(nèi)容就是所需傳遞的各類信息，設(shè)計時，可考慮先對信息分類。一般的所需信息可分下面兩類報告：

1.完成計劃情況的報告。包括綜合類和單項經(jīng)濟(jì)指標(biāo)報告。綜合類報告的內(nèi)容有：獲利能力、收入、費用、應(yīng)收賬款、存貨、現(xiàn)金流量等；單項經(jīng)濟(jì)指標(biāo)報告的內(nèi)容較多，如銀行存款、產(chǎn)量、日銷量等。

2.調(diào)查分析報告。一般是指專業(yè)人員根據(jù)管理層的要求，對管理政策執(zhí)行過程中出現(xiàn)的異常，如存貨水平增加、應(yīng)收賬款增多等進(jìn)行調(diào)查、分析，給出的描述異常情況及原因等內(nèi)容的報告。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分利用信息技術(shù)，采集、匯總、生成內(nèi)部報告信息，構(gòu)建科學(xué)的內(nèi)部報告網(wǎng)絡(luò)體系。企業(yè)內(nèi)部各級次均應(yīng)當(dāng)指定專人負(fù)責(zé)內(nèi)部報告工作，規(guī)定不同級次報告的時點，確保在同一時點上形成分級和匯總信息。

公司董事會是公司重大信息的管理機(jī)構(gòu)。內(nèi)部報告工作的負(fù)責(zé)人可以為董事會秘書。經(jīng)董事會授權(quán)，董事會秘書負(fù)責(zé)公司重大信息的管理及對外信息披露的具體協(xié)調(diào)工作，包括公司應(yīng)披露的定期報告和臨時報告。

重要風(fēng)險信息可以直接報告高級管理人員。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)拓寬內(nèi)部報告渠道，通過多種有效方式，鼓勵員工為企業(yè)經(jīng)營發(fā)展提供合理化建議，反映和舉報生產(chǎn)經(jīng)營中的違規(guī)、舞弊行為。

二、內(nèi)部報告的使用

內(nèi)部報告的使用對象，也就是內(nèi)部報告將遞交的部門及相關(guān)人員。設(shè)計者要考慮各部門的職能，了解他們所需要的信息尤其要注意一些機(jī)密信息的傳遞限制，建立報告?zhèn)鬟f分布系統(tǒng)，保證每一位管理者都知道他們在何時能收到什么內(nèi)容的報告。

企業(yè)對于內(nèi)部報告反映出的經(jīng)營管理中存在的突出問題和重大風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)啟動應(yīng)急預(yù)案。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部報告的評估制度，對內(nèi)部報告的形成和使用進(jìn)行全面評估，重點關(guān)注報告信息的準(zhǔn)確性和溝通機(jī)制的有效性。

內(nèi)部報告義務(wù)人及其他知情人員在信息披露前，應(yīng)當(dāng)將該信息的知情者控制在最小范圍內(nèi)，不得泄漏公司的內(nèi)幕信息，不得進(jìn)行內(nèi)幕交易或配合他人操縱股票及其衍生品種交易價格。

內(nèi)部報告制度一旦付諸實施，就應(yīng)不斷地進(jìn)行檢查并在必要時予以修正，以確保它們能恰當(dāng)?shù)胤从硟?nèi)部需要，一般的，企業(yè)在發(fā)生下面幾種情況時，必須修正內(nèi)部報告制度：

1.企業(yè)經(jīng)營策略發(fā)生變化；

2.企業(yè)管理政策發(fā)生變化；

3.企業(yè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)發(fā)生變化；

4.反饋意見表明內(nèi)部報告制度中存在有較大缺陷。

同時，需要注意以下幾個問題：

1.內(nèi)部報告制度是企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制的一種辦法，可用于內(nèi)部會計控制上，也可以用于內(nèi)部管理控制上；

2.內(nèi)部報告制度的設(shè)計，并非一定要以一個單行文本的方式出現(xiàn)，它可以并存在其他的管理文件中；

3.內(nèi)部報告制度的設(shè)計者可以是財務(wù)人員，也可以是非財務(wù)人員；4.內(nèi)部報告往往面向企業(yè)內(nèi)部的所有人員。

【世通案例（節(jié)選）】

世界通信利用會計造假虛構(gòu)的利潤創(chuàng)下世界記錄，這一驚天動地的財務(wù)舞弊案到底是如何被發(fā)現(xiàn)的？

具有諷刺意義的是，世界通信的財務(wù)舞弊既不是由人才經(jīng)濟(jì)、經(jīng)費充裕的證券監(jiān)管部門SEC發(fā)現(xiàn)的，也不是由經(jīng)驗豐富、技術(shù)精湛的躋身于“五大”的安達(dá)信（AA）發(fā)現(xiàn)的，更不是由薪酬豐厚、權(quán)厚位重的董事會發(fā)現(xiàn)的，而是被世界通信一些牢騷滿腹的高管人員稱作“不自量力、多管閑事”的三個內(nèi)部審計人員發(fā)現(xiàn)的。揭開世界通信造假黑幕的英雄是辛西亞·庫珀（Cynthia Cooper，世界通信內(nèi)部審計部副總經(jīng)理）、哲恩·摩斯（GeneMorse，擅長電腦技術(shù)的內(nèi)部審計師）和格林·史密斯（Glyn Smith，內(nèi)審部高級經(jīng)理，辛西亞的助理）。正是這三個不計個人安危，忠于職守的“火槍手”，排除困擾，頂住壓力，才將世界通信的舞弊罪行昭示于天下。

辛西亞·庫珀（以下簡稱辛西亞）出生于世界通信總部所在地的一個中產(chǎn)階級家庭，1985年畢業(yè)于密西西比州立大學(xué)。大學(xué)畢業(yè)后，不甘小誠寂寞的辛西亞到了亞特蘭大等城市闖蕩了幾年。在經(jīng)歷了一次失敗的婚姻后，辛西亞于1991年回到了克林頓小城，1994年受雇于世界通信的前身LDDS，從事內(nèi)部審計。辛西亞從基層做起，幾年后升任世界通信內(nèi)部審計部的副總經(jīng)理，只有27個工作人員的內(nèi)部審計部只負(fù)責(zé)經(jīng)營績效審計，從事業(yè)績評估和預(yù)算控制，財務(wù)審計不在其工作職責(zé)范圍之內(nèi)，而是外包給安達(dá)信。

辛西亞對世界通信會計處理的疑心源于一次意外的會面。2002年3月初，世界通信無線通信業(yè)務(wù)的負(fù)責(zé)人約翰·思圖帕克（John Stupka）拜會了辛西亞·庫珀，向她抱怨蘇利文的一筆會計處理。為了應(yīng)對電信業(yè)不景氣可能產(chǎn)生的壞賬，思圖帕克所在部門按照行業(yè)慣例和會計準(zhǔn)則的規(guī)定，于2001年第三季度計提了4億美元的準(zhǔn)備。但蘇利文勒令思圖帕克將這4億美元的壞賬準(zhǔn)備沖回，以抬升世界通信對外報告的盈利。思圖帕克擔(dān)心這一做法將使其部門在下的一個季度發(fā)生大額虧損，但迫于蘇利文的壓力，只得屈從。喜歡刨根問底、倔犟執(zhí)著的辛西亞就此事致電安達(dá)信，但安達(dá)信的合伙人肯·艾衛(wèi)瑞（Ken Avery）粗暴地拒絕了辛西亞的質(zhì)詢，聲稱他只聽命于蘇利文。被激怒的辛西亞遂下令其下屬哲恩·摩斯（以下簡稱摩斯）徹查到底，并將此事告知了世界通信審計委員會主席馬克斯·波比特（Max Bobbitt）。3月6日，審計委員會在華盛頓召開了例會，辛西亞與其頂頭上司蘇利文分別就這4億美元壞賬準(zhǔn)備的會計處理作了陳述。在審計委員會的壓力下，蘇利文不得不作出讓步，同意予以更正。第二天，惱羞成怒的蘇利文提醒辛西亞注意自己的職責(zé)范圍，警告她以后不得再干預(yù)無線電部門的會計處理。

3月7日，SEC勒令世界通信提供更多的文件資料，以證明2001年度盈利的真實性。SEC提出這項異乎尋常的要求，是因為電信業(yè)的不景氣使世界通信的直接競爭對手ＡＴ$T一蹶不振，遭客觀存在巨額損失，而世界通信在2001年度仍然報告巨額利潤。這一反差引起了SEC的疑心，并最終導(dǎo)致其在3月12日對世界通信的會計問題展開正式調(diào)查。SEC的這些舉動令世界通信高層措手不及，也引起了辛西亞的警覺。特別是，安然事件的曝光和安達(dá)信被司法部起訴，使辛西亞對世界通信的會計處理更加擔(dān)憂。因此，盡管與蘇利文發(fā)生了不愉快的沖突，辛西亞仍毅然決定，將內(nèi)部審計的范圍由經(jīng)營績效審計秘密擴(kuò)張至財務(wù)審計，具體工作由摩斯負(fù)責(zé)。

5月21日，辛西亞的副手史密斯收到馬克·阿柏特（Mark Abide）一封電子郵件。阿柏特是世界通信在德州一位分管固定資產(chǎn)賬務(wù)處理的會計人員，在其電子郵件里，阿柏特附上了當(dāng)?shù)貓蠹埧堑囊黄恼拢读耸澜缤ㄐ诺轮莘止镜囊晃还蛦T因為對一些資本支出賬務(wù)處理的恰當(dāng)性提出質(zhì)疑而慘遭解雇。阿柏特認(rèn)為，從內(nèi)部審計的角度看，這一事件值得深究。史密斯立即將這份電子郵件轉(zhuǎn)發(fā)給辛西亞。這份電子郵件引起了辛西亞的極大興趣，因為自辛西亞決定進(jìn)行內(nèi)部財務(wù)審計后，摩斯已經(jīng)帶入對世界通信疑點重重的資本支出項目作了兩個多月的調(diào)查。收到這封電子郵件前，摩斯等人已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了眾多無法解釋的巨額資本性支出。2001年前三個季度，世界通信對外披露的資本支出中，有20億美元既沒有納入2001年度的資本性支出預(yù)算，也沒獲得任何授權(quán)。這一嚴(yán)重違反內(nèi)部控制的做法，使辛西亞和摩斯懷疑世界通信可能將經(jīng)營費用轉(zhuǎn)作資本支出，以此增加利潤。這封神秘的電子郵件促使辛西亞決定將調(diào)離的重點放在資本支出項目。

辛西亞和史密斯就是這20億美元的資本支出質(zhì)問財務(wù)計劃部主任山基乎·瑟提（Sanjeev Sethi）時，瑟提將其解釋為“預(yù)付容量”（PrepaidCapacity）。當(dāng)被問及“預(yù)付容量”的確切涵義以及將“預(yù)付容量”作為資本支出的依據(jù)時，瑟提表示無可奉告，但不妨詢問世界通信的副總裁兼主計長（Controller）大衛(wèi)·邁耶斯。

辛西亞和史密斯不敢貿(mào)然直接質(zhì)問邁耶，而是首先詢問阿柏特，因為阿柏特所在部門也有“預(yù)付容量”，也是作為資本支出。詢問的結(jié)果是，阿柏特對“預(yù)付容量”一無所知，他完全是依照世界通信總賬會計部主任巴福特·耶特斯（Buford Yates）的指令進(jìn)行財務(wù)處理的。

就在辛西亞和史密斯對“預(yù)付容量”這些所謂的資本支出困惑不解的緊要關(guān)頭，摩斯的一項重大發(fā)現(xiàn)開始使內(nèi)部審計的調(diào)查柳暗花明。5月28是下午摩斯從電腦記錄上查出了一筆既沒有原始憑證支持，也缺乏授權(quán)簽字的5億美元整的電腦費用。與“預(yù)付容量”一樣，這5億美元也被記錄為資本支出。摩斯立即向辛西亞報告這一驚人發(fā)現(xiàn)。種種跡象表明，世界通信的高層通過將經(jīng)營費用轉(zhuǎn)作資本支出進(jìn)行了大規(guī)模的利潤造假。

為了獲取世界通信會計造假的直接證據(jù)，必須進(jìn)入世界通信電腦化的會計信息系統(tǒng)調(diào)閱相關(guān)的會計分錄和憑證。然而，只有經(jīng)過蘇利文的批準(zhǔn)，內(nèi)部審計部才有資格不受限制地使用世界通信的電腦會計系統(tǒng)。頗有“黑客”風(fēng)范的摩斯沒有讓辛西亞失望，很快就利用信息部安裝和測試新系統(tǒng)的機(jī)會，獲得了自由進(jìn)出電腦會計系統(tǒng)的方法。鑒于世界通信很多有疑點的資本支出都是由總部化整為零轉(zhuǎn)嫁至各地分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行記錄。摩斯進(jìn)行電腦會計系統(tǒng)后，將取證重點鎖定在“內(nèi)部往來”?！皟?nèi)部往來”發(fā)生頻繁，每月大約有35萬筆。有一次，摩斯偷偷下載這些數(shù)據(jù)時，幾乎癱瘓了服務(wù)器，導(dǎo)致信息部緊急關(guān)閉電腦會計系統(tǒng)。這一插曲差點使摩斯的“黑客行動”敗露。自此，摩斯只好選擇在夜深人靜時，進(jìn)入負(fù)荷較輕的電腦會計系統(tǒng)。經(jīng)過一周的加班加點，摩斯成功地收集了世界通信將20億美元經(jīng)營費用“包裝”成資本支出的直接證據(jù)。

至此，世界通信的會計造假基本上真相大白。摩斯掌握的證據(jù)使辛西亞陷入痛苦的思想斗爭中。與其他員工一樣，辛西亞也曾為世界通信的驕人業(yè)績深感自豪。世界通信竟然是一個騙子公司，這是她最不愿意看到的結(jié)局。辛西亞深知，已掌握的證據(jù)足以讓世界通信遭受滅頂之災(zāi)，這意味著與她朝夕相處的成午上萬的同事將失去生計。值得一提的是，辛西亞再婚后，丈夫留在家里專職照看兩個兒子，她成了家庭的唯一經(jīng)濟(jì)支柱。辛西亞將她的擔(dān)憂和苦衷告訴了史密斯和摩斯，他們倆頗有同感。在人生的旅途中，這三名“火槍手”面臨著一項重大抉擇：是繼續(xù)追查下去，將世界通信整垮，還是點到為止，給世界通信留下一條生活？

理性最終戰(zhàn)勝了感情，私利讓位于正義。激烈的思想斗爭之后，辛西亞、史密斯和摩斯決定將調(diào)查進(jìn)行到底。